Время работы Центра оперативного консультирования:

ежедневно с 9.00 до 19.00  

Центр оперативного консультирования 7 дней в неделю
+7 (495) 967-67-10

КалендарьДекабрь 2016

пн вт ср чт пт сб вс
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
26
27
28
29
30
31
  Налоги
  Отчеты
  Страховые взносы
  Акцизы
  Госпошлина
  Сведения
  Платежи

Документ дня

Закон г. Москвы от 23.11.2016 N 40

«О внесении изменений в статью 4.1 Закона города Москвы от 19 декабря 2007 года N 48 "О землепользовании в городе Москве»

Перейти в архив

Новые темы в блоге
«Умные мелочи»

14.01.2016 07:05

…Продолжение – Здорово же у него там, дедушка, на Ямале! – засмеялась Снегурочка. – Надо и нам с тобой на...

07.01.2016 11:53

…Продолжение Пообещали Дед Мороз со Снегурочкой Белого старца навестить, поблагодарили его за щедрые...

Rambler's Top100

Решаем проблемы налогового учета представительских расходов 28.04.2014

В наши дни большинство организаций стремится укрепить и расширить взаимовыгодные связи со своими контрагентами, заключая новые договоры и контракты с хозяйствующими субъектами. Для этого фирмы организуют деловые встречи и переговоры, принимая представителей других организаций. Сегодня невозможно  представить себе ведение бизнеса без проведения подобных мероприятий. Таким образом, практически любая компания в целях расширения сотрудничества со своими партнерами и налаживания новых деловых контактов осуществляет представительские расходы, которые порой могут составлять весьма значительную долю в финансовых расходах организации. Причем в последние годы отмечается устойчивая тенденция роста этих затрат. Налоговое законодательство предусматривает право налогоплательщиков уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на сумму этих расходов. Учитывая, что расходы, связанные с проведением деловых встреч и переговоров, могут быть самые разные, перед бухгалтером встает весьма непростая задача – доказать налоговикам обоснованность включения тех или иных затрат в состав представительских расходов и, соответственно, правомерность их налогового учета. Сегодня в рамках тематического сюжета будем решать с вами эту задачу. В частности, мы исследуем правомерность отнесения некоторых расходов к представительским, изучив мнение представителей официальных органов и проанализировав правовую позицию арбитров.

 

Отнесение отдельных видов затрат к представительским расходам

Подпунктом 22 п. 1 ст. 264 НК РФ предусмотрено, что к представительским расходам, относимым к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, исключаемым из налогооблагаемой базы налогоплательщика, относятся представительские расходы, связанные с официальным приемом и / или обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества, в порядке, установленном п. 2 ст. 264 НК РФ.
Поэтому, прежде чем проанализировать проблему налогового учета представительских расходов, целесообразно более детально выяснить, что же такое «представительские расходы».
Перечень представительских расходов, порядок их отнесения на расходы, а также норматив для исчисления их предельных размеров, учитываемых при определении налогооблагаемой прибыли, приведены в п. 2 ст. 264 НК РФ.

Помимо вышеуказанных расходов, к представительским расходам относятся расходы по приему участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий.
В перечень представительских расходов на официальный прием упомянутых лиц вне зависимости от места проведения, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах, входят:

  • расходы на завтрак, обед или иное аналогичное мероприятие
  • транспортное обслуживание по доставке представителей других компаний к месту проведения мероприятия и обратно
  • буфетное обслуживание во время переговоров, которое включает, как правило, предложение во время кратковременных перерывов на переговорах участникам чая, кофе, минеральной воды и т. п. (см. письмо Минфина РФ от 02.02.2000 № 04-02-05/5)
  • оплату услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий

В настоящее время перечень представительских расходов является закрытым. Сотрудники контролирующих ведомств считают данный перечень исчерпывающим, не подлежащим расширительному толкованию. Вместе с тем, нельзя игнорировать иное мнение арбитров, согласно которому, поскольку НК РФ не содержит ограниченного перечня представительских расходов, то при разрешении вопроса об отнесении спорных расходов к указанной категории, прежде всего, следует исходить из их экономической оправданности (см., например, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15.03.2006 по делу № А29-1822/2005а).

К сожалению, сложившаяся арбитражная практика свидетельствует о том, что при проведении камеральных и выездных проверок по налогу на прибыль налоговики очень часто признают необоснованным отнесение расходов, прямо не поименованных в п. 2 ст. 264 НК РФ, к представительским. И, как следствие, налоговые инспекторы, не принимая те или иные затраты, произведенные организацией, в качестве представительских расходов, доначисляют налогоплательщику налог на прибыль в связи с занижением им налогооблагаемой базы.

Поэтому давайте проанализируем наиболее распространенные расходы налогоплательщиков, которые могут стать объектами налоговых претензий относительно их квалификации в качестве представительских.

1 Многие фирмы, организуя деловые встречи, оплачивают расходы на проживание представителей других организаций в гостиницах или иных жилых помещениях, а также другие командировочные расходы. Это вполне естественно: ведь переговоры могут длиться несколько дней, и приглашенные партнеры должны в это время где-то жить, питаться и т. п.

Бухгалтеров в этой ситуации волнует вопрос:

Вопрос:

Может ли компания признать затраты на проживание в гостинице участников официальных мероприятий в качестве представительских?
Вначале ознакомимся с официальной точкой зрения. В частности, Минфин РФ говорит о том, что такие расходы не могут быть учтены в составе представительских расходов для целей налогообложения прибыли, т. к. данный вид затрат не предусмотрен п. 2 ст. 264 НК РФ. См.:

Письмо Минфина РФ от 01.12.2011 № 03-03-06/1/796

Где найти:

ИБ Финансист

Причем позиция специалистов финансового ведомства, которую, кстати, разделяют и представители налоговых органов, остается неизменной на протяжении нескольких лет (см., например, письма Минфина РФ от 16.04.2007 № 03-03-06/1/235; ФНС РФ от 18.04.2007 № 04-1-02/306@; УФНС России по г. Москве от 12.04.2007 № 20–12/034115, от 14.07.2006 № 28–11/62271).

Добавим, что чиновники также запрещают списывать на представительские расходы финансовые затраты организации по оплате партнерам авиа- и железнодорожных билетов, оплате проезда любым другим транспортом таких лиц (кроме транспортного обеспечения доставки этих лиц непосредственно к месту проведения официальной встречи) (см. письмо УФНС РФ по г. Москве от 06.12.2007 № 21–11/116748).

В то же время суды некоторых регионов высказывают противоположную точку зрения: из содержания ст. 264 НК РФ вытекает, что расходы на гостиничное обслуживание (проживание и питание) представителей других организаций, участвующих в переговорах, официальных приемах, относятся к представительским расходам. См.:

Постановление ФАС Московского округа от 23.12.2004 № КА-А40/12097–04

Где найти:

ИБ ФАС Московского округа


Судьи ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 17.05.2004 № А56-21571/03 признали правомерным отнесение налогоплательщиком к представительским расходам на основании п. 2 ст. 264 НК РФ затрат, связанных с размещением в гостинице чешской делегации в период проведения переговоров о дальнейшем сотрудничестве, а также уменьшение их при исчислении налога на прибыль полученных доходов на сумму указанных затрат.

Несколько иначе рассуждали московские арбитры, соглашаясь с налоговыми инспекторами о неправомерности отнесения расходов на размещение участников официальных мероприятий к представительским, но допуская при этом их налоговый учет в составе прочих расходов в соответствии с подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (см. постановление ФАС Московского округа от 23.05.2011 № КА-А40/4584–11 по делу № А40-99409/10-13-522).

Арбитры ФАС Западно-Сибирского округа заключили, что понятие «обслуживание» в смысле п. 2 ст. 264 НК РФ имеет широкий спектр, куда в соответствии с положениями ст. 11 НК РФ можно отнести и обеспечение жильем как нормальное существование человека, прибывшего из другого населенного пункта (см. постановление от 01.03.2007 № Ф04-9370/2006(30552-А81-27) по делу № А81-1259/2005).
В постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.05.2013 по делу № А58-1363/2012 суд констатировал, что проживание и проезд представителей организаций, участвующих в переговорах, прибывших из других населенных пунктов, в целях п. 2 ст. 264 НК РФ относятся к «обслуживанию представителей».

Поэтому в сложившихся условиях, когда налицо конфликт налогоплательщиков с налоговыми инспекциями по рассматриваемой проблематике, а также противостояние позиций судебных инстанций и налоговых органов, бухгалтеру предстоит самостоятельно определить, какой вариант ответа на поставленный вопрос он выберет, учитывая при этом наличие выгодной точки зрения судебных инстанций и неплохую вероятность выигрыша спора с налоговиками. Вместе с тем, как вы прекрасно понимаете, наличие выгодной позиции арбитров одного региона вовсе не означает благоприятный для организации исход дела, рассматриваемого судьями другого региона. То есть следование выгодной судебной позиции ведет к определенному риску, т. к. нельзя с уверенностью сказать о конечном положительном для налогоплательщика результате судебного разбирательства.

2 Продолжая наш разговор о представительских расходах, связанных с переговорами, отметим, что в настоящее время широкое распространение получила практика неофициальных встреч с партнерами в неформальной обстановке, например, в кафе или ресторане, которые принимающая партнеров сторона проводит во время ведения деловых переговоров. Понятно, что проведение таких мероприятий сопряжено с определенными денежными расходами.
Встает вопрос о правомерности отнесения расходов на завтраки, обеды, ужины, не носящие официального характера, к представительским расходам.
Контролирующие органы (Минфин РФ, налоговая служба) в своих письмах единодушно сходятся во мнении о том, что, поскольку данные расходы не признаются НК РФ представительскими, то они не учитываются для целей налогообложения прибыли и должны оплачиваться представителями делегаций, прибывших на переговоры, за счет суточных, выплачиваемых при командировании сотрудников, либо за счет собственных средств (см., например, письма Минфина РФ от 05.04.2005 № 03-03-01-04/1/157, УФНС РФ по г. Москве от 16.05.2006 № 20–12/41851).

Следующий за подобными разъяснениями вывод напрашивается сам: для признания расходов представительскими встреча должна носить строго официальный характер. Вот подтверждение данного вывода: постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.12.2011 № 15АП-12647/2011 по делу № А53-349/2011, в котором суд обратил внимание, что в качестве обязательного условия для учета представительских расходов при исчислении налога на прибыль НК РФ обозначены официальный статус как самого проводимого мероприятия, так и представителей встречающихся сторон.

3 Продолжаем сюжет. И далее мы с вами рассмотрим вопросы, связанные с правомерностью учета в составе представительских расходов стоимости по оплате аренды помещения, где намечено проведение официального мероприятия.
Действительно, часто компании для проведения официальных приемов или встреч арендуют помещения, оформляя должным образом аренду и тратя на это денежные средства. Естественно, что налогоплательщик, исчисляя налог на прибыль, заинтересован включить их в расходы. Но вот являются ли они представительскими?

Поэтому следующий вопрос, заслуживающий нашего внимания, будет таким:

Вопрос: 

Может ли повлиять место проведения переговоров на правомерность включения затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль?

Нам с вами предстоит выяснить, правомерно ли относить к представительским расходам для целей налогообложения прибыли затраты организации по приему и обслуживанию представителей других организаций (включая иностранные), прибывших для переговоров, которые проводятся вне места расположения организации, осуществляющей прием партнеров.
Соответствующие разъяснения Минфин РФ дал в письме, датированном 2003 годом:

Письмо Минфина РФ от 12.03.2003 № 04-02-03/29

Где найти:

ИБ Финансист

В письме содержалось следующее умозаключение: т. к. перечень расходов, относимых к представительским, является закрытым, и в нем не упомянуты расходы по аренде помещений, в которых организация проводит официальный прием, то такие затраты нельзя отнести к представительским расходам.

Учитывая, что позже финансисты по обозначенному вопросу документов не выпустили, будем считать актуальным их мнение, изложенное в приведенном документе.

Однако арбитражная практика в большинстве случаев опровергает позицию чиновников. В частности, суды обращают внимание на отсутствие в НК РФ прямого указания на место проведения встречи партнеров, в силу чего практически переговоры могут проводиться в любом месте: на территории организации, проводящей встречу, на какой-либо нейтральной территории и т. д.

Например, налогоплательщик Северного региона страны решил провести переговоры о путях взаимного сотрудничества в области предпринимательской деятельности и возможности заключения взаимовыгодных договоров на острове Соловки. Налоговый орган посчитал невозможным проведение деловых переговоров на острове, являющемся местом туризма. Соответственно, инспекторы пытались доказать суду, что понесенные организацией расходы являются необоснованными и экономически неоправданными для целей исчисления налога на прибыль, относящимися к расходам на организацию развлечений и отдыха, которые в соответствии с п. 2 ст. 264 НК РФ не относятся к представительским расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль.

Но арбитры, приняв во внимание, что по результатам проведенных переговоров был заключен договор поставки, отклонили приведенные доводы инспекции (см. постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.06.2004 № А05-14160/03–13).
В постановлении Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.05.2009 по делу № А48-2871/08–18 прозвучал такой вывод: из анализа положений подп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ и п. 2 этой же статьи НК РФ следует, что законодатель не ставит возможность учета представительских расходов в целях налогообложения в зависимость от места проведения соответствующих приемов и (или) обслуживания представителей других организаций.
Дополнительно арбитры отметили, что не является основанием для непринятия представительских расходов то обстоятельство, что местом проведения встреч и переговоров являлась территория контрагентов налогоплательщика.

В Московском регионе автор отыскал аналогичный пример судебного решения, в котором было указано, что затраты могут быть отнесены на представительские расходы независимо от места проведения мероприятий, поскольку каких-либо ограничений законодательством не предусмотрено (см. постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.04.2005, 21.04.2005 № 09АП-3554/05-АК по делу № А40-67128/04-117-595).

«Ну что мы всё старые постановления рассматриваем?» — могут спросить некоторые из вас. Хотя они и сегодня не утратили своей актуальности, давайте обратимся к относительно свежему примеру арбитражной практики, в котором судьи поддержали налогоплательщика, признавшего в составе представительских расходов затраты на аренду помещения (теплохода) для проведения приема иностранной делегации! См.:

Постановление ФАС Московского округа от 03.09.2013 по делу № А40-22927/12-107-106

Где найти:

ИБ ФАС Московского округа

В качестве основного аргумента московские арбитры использовали тот же аргумент, что ранее и их коллеги по цеху: для отнесения затрат к представительским не имеет значения место проведения — в офисе компании или на выезде.
Говоря о месте проведения переговоров, добавим, что Минфин РФ считает правомерным учитывать в качестве представительских расходов расходы налогоплательщика на проведение деловых ужинов в рамках переговоров с клиентами, в т. ч. и с потенциальными, во время служебных командировок, при условии их соответствия требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ и при наличии оформленных в рамках действующего законодательства первичных документов, подтверждающих эти расходы. См.:

Письмо Минфина РФ от 01.11.2010 № 03-03-06/1/675

Где найти:

ИБ Финансист

4 Следующий важный момент, связанный с налоговым учетом затрат в составе представительских, — учет расходов в связи с переговорами, проводимыми компанией с физическим лицом или индивидуальным предпринимателем. При обращении к норме п. 2 ст. 264 НК РФ, в которой говорится, что представительские расходы связаны с «…официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций…», напрашивается вывод, что расходы на переговоры с вышеупомянутыми лицами не относятся к представительским.

Раньше сотрудники Минфина РФ высказывали аналогичную точку зрения, подчеркивая, что отнесение на расходы затрат по приему и обслуживанию клиентов — физических лиц НК РФ не предусмотрено (см. письмо Минфина РФ от 24.11.2005 № 03-03-04/2/119).

Спустя несколько лет чиновники сменили гнев на милость: сотрудники Минфина РФ пришли к выводу о правомерности отнесения к представительским расходам затрат на проведение переговоров с физическими лицами — клиентами организации (см. письма Минфина РФ от 03.06.2013 № 03-03-06/2/20149, от 27.05.2009 № 03-03-06/1/351 и др.).

5 Еще один вопрос, который по-прежнему является причиной многочисленных налоговых споров:

Вопрос:

Вправе ли организация включать в состав представительских расходов расходы на покупку спиртных напитков, используемых во время проведения деловых переговоров?

Посмотрим, как формировалась точка зрения официальных органов по этому вопросу.

2004 год — специалисты Минфина РФ разрешили налогоплательщикам учитывать расходы организации на алкогольную продукцию в составе представительских расходов, но только при условии, что они произведены в пределах норм алкоголя, предусмотренных обычаями делового оборота (см. письмо Минфина РФ от 19.11.2004 № 03-03-01-04/2/30).

Согласитесь, что определить эти нормы бухгалтеру было весьма проблематично. Некоторые практики-бухгалтеры, делясь опытом проведения налоговых проверок, в т. ч. и по данному факту, советовали своим коллегам устанавливать следующие нормы: например, напитки крепостью до 15 градусов — не более 300 мл на человека.

2006 год — финансисты, очевидно, поняв невозможность (граничащую с абсурдностью) применения налогоплательщиками их разъяснений, вышеприведенное требование о нормировании алкоголя для отнесения затрат на их покупку исключили (см. письмо Минфина РФ от 16.08.2006 № 03-03-04/4/136).

2010 год — Минфин РФ сообщил, что расходы на покупку спиртных напитков можно признать в качестве представительских расходов (см. письмо от 26.03.2010 № 03-03-06/2/59).

Вывод был сделан в пользу налогоплательщиков, и проблема, казалось, должна быть исчерпана (заметим — это 2010 год). Однако налоговые споры на этом не закончились: ну не хотят налоговики, чтобы организации относили на представительские расходы, учитываемые при исчислении налогооблагаемой прибыли, затраты на приобретение алкогольных напитков! Поэтому при проверках они продолжают исключать из состава затрат, учитываемых при налогообложении в составе представительских расходов, расходы на приобретение алкогольных напитков, оценивая их как экономически неоправданные (см., например, постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.10.2012 по делу № А55-14189/2012).

Подавляющее же большинство судов не разделяет такой подход налоговых инспекторов, и при рассмотрении налоговых споров они встают на сторону налогоплательщиков, оценивая действия налогоплательщиков как правомерные. См., в частности:

Постановление ФАС Уральского округа от 10.11.2010 № Ф09-7088/10-С2 по делу № А60-2408/2010-С6

Где найти:

ИБ ФАС Уральского округа

Принимая подобные решения, арбитры исходят из того, что НК РФ не содержит перечня продуктов и напитков, которые не могут включаться в состав представительских расходов. См.:

Постановление ФАС Поволжского округа от 15.01.2013 по делу № А55-14189/2012

Где найти:

ИБ ФАС Поволжского округа

Документальное подтверждение и экономическая обоснованность представительских расходов

Начнем с того, что действующее налоговое законодательство не содержит конкретного списка документов, которыми оформляются представительские расходы, и не определяет перечень тех документов, которыми налогоплательщик подтверждает в целях исчисления налога на прибыль представительские расходы. Такая неопределенность и становится главной причиной разногласий между налогоплательщиками и налоговыми органами.

В этой связи налогоплательщику нужно руководствоваться общими требованиями, установленными к порядку признания расходов в налоговом учете, а именно: он вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов при условии документального подтверждения понесенных затрат, т. е. подтверждения их документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Кроме того, расходы должны соответствовать критериям экономической обоснованности.

В течение многих лет специалисты Минфина РФ и налоговых органов требовали, чтобы налогоплательщики представляли следующие подтверждающие документы: приказ (распоряжение) руководителя организации об осуществлении расходов на указанные цели; смету представительских расходов; первичные документы, в т. ч. в случае использования приобретенных на стороне каких-либо товаров для представительских целей, оплаты услуг сторонних организаций; отчет о представительских расходах по проведенным представительским мероприятиям, подписанный руководителем организации, с указанием сумм фактически произведенных представительских расходов (см., в частности, письма Минфина РФ от 22.03.2010 № 03-03-06/4/26, УФНС РФ по г. Москве от 12.04.2007 № 20–12/034115).

Приведенный список требуемых официальными органами документов действовал бы и по сей день, не появись совсем недавно один важнейший для налогоплательщиков документ, утвержденный Правительством РФ в феврале текущего года: это распоряжение от 10.02.2014 № 162-р <Об утверждении плана мероприятий («дорожной карты») «Совершенствование налогового администрирования»>.

Пунктом 10 раздела IV «дорожной карты» запланировано такое мероприятие, как сокращение количества документов, подтверждающих при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль представительские расходы. Причем срок реализации мероприятия — апрель 2014 года.
В этой связи Минфину РФ не оставалось ничего другого, как во исполнение данного пункта выпустить письмо, в котором черным по белому сказано, что документом, подтверждающим обоснованность представительских расходов, может быть отчет о представительских расходах, утвержденный руководителем организации. См.:

<Письмо> Минфина России от 10.04.2014 № 03-03-РЗ/16288
<О документах, подтверждающих при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций представительские расходы>

Где найти:

ИБ Версия Проф

Судебные инстанции также оценивают отчет о представительских расходах как окончательный и подтверждающий документ, подводящий итог всех понесенных налогоплательщиком представительских расходов (см. решение Арбитражного суда г. Москвы от 07.07.2009 по делу № А40-70147/08-20-348).

И при непредставлении данного отчета расходы, которые по определению являются именно представительскими, не могут быть включены налогоплательщиком в состав представительских расходов (см. решение Арбитражного суда г. Москвы от 08.10.2008 по делу № А40-7507/08-20-6).

Учитывая важность и значение отчета о представительских расходах для их признания в налоговом учете, предлагаем вспомнить, как правильно его оформить. Он составляется конкретно по проведенным представительским мероприятиям. В нем должны быть отражены:

  • дата и место проведения мероприятия
  • цель и результаты его проведения
  • программа мероприятия
  • состав приглашенной делегации
  • участники принимающей стороны
  • величина расходов на представительские цели и др.

И хотя НК РФ не содержит перечисленных требований к отчетам, тем не менее, судебные инстанции многих регионов указывают, что это обстоятельство не является основанием для освобождения налогоплательщика от обязанности документально подтверждать произведенные расходы. Примером тому может служить постановление ФАС Поволжского округа от 17.01.2008 по делу № А65-1734/2007-СА2-11.

Дополнительно в новом апрельском письме чиновники в очередной раз подчеркнули, что все представительские расходы, перечисленные в отчете, должны быть подтверждены соответствующими первичными документами, которые будут свидетельствовать об обоснованности и производственном характере произведенных расходов.

Так, если для проведения представительского мероприятия заключается договор с обслуживающей организацией, например, с предприятием общественного питания, то документальным подтверждением осуществления представительских расходов будут служить договор с данной организацией, акт выполнения работ (оказания услуг), счет-заказ, счет-фактура.

В то же время, если организация относит к представительским расходам расходы только на основании счетов предприятий общественного питания, то тем самым она документально не подтверждает фактическую оплату понесенных расходов, т. к. данные документы в соответствии с законодательством не относятся к платежным документам, подтверждающим факт осуществления расчетов. По крайней мере, к такому выводу пришел ФАС Волго-Вятского округа (см. постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10.08.2006 по делу № А29-4238/2005а).

Кроме того, налогоплательщику надо иметь в виду, что, если первичные документы, представленные в подтверждение представительских расходов, будут оформлены неправильно, то судьи наверняка вынесут решение не в его пользу: см. постановление ФАС Поволжского округа от 17.01.2008 по делу № А65-1734/2007-СА2-11.

Суд встал на сторону налоговой инспекции, т. к. представленные организацией авансовые отчеты подотчетных лиц, а также приложенные к ним первичные документы (отчеты о представительских расходах по официальному приему делегаций и контрольно-кассовые чеки от предприятий общепита) не содержали какой-либо информации о содержании обсуждаемых на приемах вопросов и об их связи с производственной деятельностью налогоплательщика.

Вместе с тем, некачественное оформление первичных документов является основанием для отказа налогоплательщику в принятии к учету таких документов, однако не влечет признания отсутствия затрат как таковых и не приводит к выводу, что понесенные налогоплательщиком представительские расходы не отвечают требованиям ст. 252 НК РФ (см. постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.07.2008 № 15АП-3538/2008 по делу № А53-1238/2008-С5-27).

Важно: при отсутствии документального подтверждения представительских расходов они не могут быть учтены для целей налогообложения прибыли, т. к. не соответствуют принципам признания расходов в целях налогообложения прибыли согласно п. 1 ст. 252 НК РФ. На это обстоятельство было указано в письме Минфина РФ от 13.11.2007 № 03-03-06/1/807.

По вопросу документального оформления представительских расходов хотим адресовать вас к материалу, автор которого, в частности, вам подскажет, какими внутренними организационно-распорядительными документами оформляются представительские расходы, какими первичными документами подтверждаются произведенные расходы и др. См.:

Статья: Документальное оформление представительских расходов
(Либерман К.А.)
(«Кадровая служба и управление персоналом предприятия», 2007, № 6)

Где найти:

ИБ Бухгалтерская пресса и книги

Идем дальше.

Расходы в целях признания их представительскими должны быть осуществлены с определенной целью, а не являться произвольными, ограниченными лишь по размеру. При этом данные расходы должны также отвечать еще одному установленному в ст. 252 НК РФ критерию — быть обоснованными.

Таким образом, налогоплательщик кроме документального оформления представительских расходов также должен доказать их экономическую обоснованность, т. е. доказать, что они были произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Как отмечают суды, главным критерием в праве организации относить к представительским расходам является критерий направленности, а не дальнейшая эффективность такой направленности. См.:

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.09.2010 № 09АП-19316/2010-АК по делу № А40-174718/09-112-1431

Где найти:

ИБ Суды Москвы и области

Еще одна проблема налогоплательщиков, связанная с обоснованностью отнесения ими расходов к представительским, может возникнуть в том случае, когда деловые переговоры не дали никаких положительных результатов и договоры / контракты не были подписаны.

Вопрос:

Соответствуют ли затраты на деловые переговоры с партнерами условию их экономической обоснованности, если по результатам встреч не было подписано ни одного контракта?

Откроем письмо Минфина РФ, в котором налогоплательщик задает аналогичный вопрос:

Письмо Минфина России от 10.04.2013 № 03-03-06/2/11897

Где найти:

ИБ Финансист

К сожалению, прямого ответа от чиновников не последовало, впрочем, из содержания письма не следует и прямой запрет на налоговый учет подобных затрат. Как говорится: и не то чтобы да, и не то чтобы нет.

Что же касается налоговиков, то они при проверках исключают из расходов налогоплательщика представительские расходы по причине отсутствия результатов переговоров с представителями других организаций, обвиняя налогоплательщика в том, что упомянутые расходы необоснованно занижают его доходы как не соответствующие требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ.

С нашей точки зрения, позиция налоговых инспекторов не совсем логична: ведь организуя и проводя переговоры, налогоплательщик не всегда может заранее предугадать их конечный результат и объективно не может знать, будут ли заключены контракты. Поэтому, по меньшей мере, не совсем корректно заявлять о неоправданности затрат налогоплательщика на переговоры, которые не закончились подписанием договора или заключением сделки.

Кроме того, еще один важный момент, который не стоит упускать из виду при поиске ответа на вопрос: налоговое законодательство не устанавливает в качестве критерия отнесения затрат к обоснованным наличие положительных последствий переговоров для производственной и финансово-экономической деятельности налогоплательщика.

Суды, принимая к рассмотрению подобные дела, на основании системного анализа норм ст. ст. 252 и 264 НК РФ отмечают, что результаты переговоров, подписанные договоры, соглашения не относятся к первичным учетным документам. Поэтому их наличие нельзя рассматривать как обязательное условие для подтверждения налогоплательщиком фактически произведенных затрат. Об этом говорится, например, в постановлении ФАС Поволжского округа от 22–29.03.2005 № А12-18384/04-С36.

Вот другой судебный акт, в котором указано: «из содержания п. 2 ст. 264 НК РФ следует, что налогоплательщик вправе отнести к представительским расходам затраты, поименованные в данной норме права, независимо от результата переговоров / деловой встречи» (см. постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.10.2005 по делу № А42-8823/2004–28).

Можно рассмотреть еще одно судебное решение, принятое арбитрами того же апелляционного суда, в котором отмечено, что налоговое законодательство не связывает право налогоплательщика на отнесение к составу расходов для целей налогообложения прибыли представительских расходов с наличием положительных результатов проведенных переговоров (деловой встречи), а также их документального закрепления (подписание договоров, соглашений, контрактов, планов сотрудничества, принятие решений и т. д.) (см. постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.08.2005 по делу № А42-7239/04–28).

Отсутствие заключенных договоров по итогам деловой встречи не может исключать направленность на получение доходов. См.:

Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.10.2011 № 17АП-3716/2011-АК по делу № А50-3964/2011

Где найти:
ИБ 17 апелляционный суд

Этот вывод арбитров и будем считать ответом на наш вопрос.

Порядок признания представительских расходов в налоговом учете

Пунктом 2 ст. 264 НК РФ предусмотрено, что представительские расходы включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в течение отчетного (налогового) периода в размере, не превышающем 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

И даже столь незначительную величину налоговики пытаются оспорить, аргументируя тем, что налогоплательщик, по их мнению, превысил установленный законодательством норматив представительских расходов. См., в частности:

Постановление ФАС Московского округа от 28.08.2013 по делу № А40-44613/12-107-237

Где найти:

ИБ ФАС Московского округа

В данном случае налоговые инспекторы по указанной причине доначислили организации налог на прибыль.

Вот до чего додумались сотрудники налоговой инспекции: в качестве представительских расходов они квалифицировали затраты на изготовление рекламных материалов с символикой, стоимость проведения мероприятий рекламного характера и стоимость изготовления сертификатов, подтверждающих качество систем продаж. А теперь внимание — сумма этих затрат составила более 16 миллионов рублей!

А между тем данные расходы учитывались налогоплательщиком на субсчете 44051000 в качестве представительских с целью бухгалтерского, а не налогового учета, поэтому фактически с учетом положений п. 2 ст. 264 НК РФ не относились к представительским расходам.

Признавая недействительным решение инспекции по данному эпизоду в оспариваемой обществом части, судьи исходили из того, что выводы инспекции были основаны только на данных регистров бухучета без учета проверки вида и характера затрат, включенных в регистры.

Доводы инспекции относительно отсутствия у нее возможности провести исследование конкретных видов и анализ характера фактических затрат ввиду того, что налогоплательщиком документы были представлены в виде «регистров представительских расходов» без выделения наименования затрат, не были приняты судом кассационной инстанции, т. к. налоговый орган в ходе проверки не истребовал у налогоплательщика первичные документы, подтверждающие спорные расходы.

Датой осуществления представительских расходов признается дата утверждения руководителем организации авансового отчета.

Напомним, что согласно п. 3 ст. 318 НК РФ предельная величина суммы представительских расходов должна определяться нарастающим итогом с начала налогового периода на конец каждого отчетного периода по налогу на прибыль.

Что же касается налогового учета сверхнормативных представительских расходов, то на основании п. 42 ст. 270 НК РФ они не признаются в составе расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

 

Полная версия журнала «Оперативно и достоверно» доступна только Клиентам компании «ЭЛКОД» – сопровождаемым пользователям КонсультантПлюс, зарегистрированным в Личном кабине на нашем сайте или из программы ПРОЭЛКОД