Время работы Центра оперативного консультирования:

ежедневно с 9.00 до 19.00  

Центр оперативного консультирования 7 дней в неделю
+7 (495) 967-67-10

КалендарьДекабрь 2016

пн вт ср чт пт сб вс
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
26
27
28
29
30
31
  Налоги
  Отчеты
  Страховые взносы
  Акцизы
  Госпошлина
  Сведения
  Платежи

Документ дня

Закон г. Москвы от 23.11.2016 N 40

«О внесении изменений в статью 4.1 Закона города Москвы от 19 декабря 2007 года N 48 "О землепользовании в городе Москве»

Перейти в архив

Новые темы в блоге
«Умные мелочи»

14.01.2016 07:05

…Продолжение – Здорово же у него там, дедушка, на Ямале! – засмеялась Снегурочка. – Надо и нам с тобой на...

07.01.2016 11:53

…Продолжение Пообещали Дед Мороз со Снегурочкой Белого старца навестить, поблагодарили его за щедрые...

Rambler's Top100

Налоговая ответственность за правонарушения: казнить нельзя помиловать01.07.2011

Введение

В качестве правового механизма исполнения конституционной обязанности лиц уплачивать налоги и сборы и обеспечения полноты и своевременности взимания налогов в Налоговом кодексе РФ (далее — НК РФ) предусмотрена система мер налогового контроля, а также ответственность за совершение налоговых правонарушений, которая занимает одно из ведущих мест в системе налогового регулирования.

Надо сказать, что на сегодняшний день в связи с продолжающимся процессом совершенствования налогового законодательства часть первая НК РФ претерпела значительные изменения, коснувшиеся в том числе правового регулирования налоговой ответственности.
В частности, со вступлением в силу с 2 сентября 2010 года Федерального закона от 27.07.2010 № 229-ФЗ увеличился размер штрафов, налагаемых на налогоплательщиков. Например, за несвоевременное представление налоговой декларации штраф со 100 руб. вырос до 1 000 руб., грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения обойдется организации уже в 10 000 руб., а не 5 000 руб., как было ранее; за непредставление в установленный срок плательщиком налога документов и иных сведений, предусмотренных НК РФ, штраф увеличился с 50 до 200 руб. за каждый непредставленный документ.
Кроме того, Законом № 229-ФЗ были установлены новые составы налоговых нарушений и, соответственно, введены штрафы за них. Так, несоблюдение порядка представления налоговой декларации в электронном виде ведет к штрафу в размере 200 руб., а неправомерное неудержание налога налоговым агентом грозит ему штрафными санкциями в размере 20% суммы, подлежащей удержанию и перечислению.

С таким институтом налогового права, как налоговая ответственность, являющаяся разновидностью юридической ответственности, рано или поздно приходится сталкиваться каждому налогоплательщику. Ведь нередко проведение налоговой инспекцией камеральной либо выездной проверки налогоплательщика заканчивается привлечением его к налоговой ответственности с предложением уплатить недоимку, штрафы, пени по выявленным налоговиками нарушениям. И наверняка многим налогоплательщикам знаком такой документ, как решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с формулировкой «…на основании акта выездной/камеральной налоговой проверки привлечь… к налоговой ответственности, предусмотренной п… ст… НК РФ, за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в размере…».

Очевидно, что применение к налогоплательщику мер налоговой ответственности в виде налоговых санкций за допущенные нарушения в первую очередь затрагивает его финансовые интересы.
В этой ситуации нарушитель задается вопросом: а нельзя ли законным способом избежать возлагаемой на него налоговым законодательством ответственности или хотя бы смягчить ее тяжесть?
К счастью для налогоплательщиков, — можно, т. к. законодательство о налогах и сборах включает такой правовой институт, как «обстоятельства, смягчающие ответственность».

Устанавливать и учитывать смягчающие ответственность налогоплательщика обстоятельства должны налоговые органы при рассмотрении дела о налоговом правонарушении и привлечении налогоплательщика к ответственности. А оценивать и исследовать такие обстоятельства должны суды, рассматривающие заявления налогоплательщиков о признании недействительными решений налоговиков в части размера штрафов, начисленных в результате привлечения к налоговой ответственности.
Примечательно, что законодатель установил открытый перечень смягчающих обстоятельств. С нашей точки зрения, сделано это не случайно, поскольку практически невозможно описать все возможные ситуации и возникающие при этом обстоятельства, которые могут быть признаны смягчающими. То есть налоговые инспекторы или судьи по своему усмотрению оценивают обстоятельство в качестве смягчающего ответственность налогоплательщика.

Если налоговый орган или суд признает то или иное обстоятельство смягчающим, то размер применяемой к налогоплательщику санкции может быть уменьшен. Представляется, что именно по этой причине налоговые инспекторы при назначении налогоплательщикам штрафов очень часто игнорируют наличие у них смягчающих обстоятельств, вынуждая налогоплательщиков обращаться в судебные инстанции.
Стоит отметить, что арбитражная практика по разрешению налоговых споров по вопросам применения правовых норм об обстоятельствах, смягчающих ответственность налогоплательщика за нарушение налогового законодательства, складывается в пользу налогоплательщиков.

В связи с изложенным в тематическом сюжете рассмотрим особенности признания обстоятельств смягчающими и проанализируем перечень таких обстоятельств, сформированный судебной практикой. Кроме того, остановимся на обстоятельствах, исключающих вину налогоплательщика в совершении налогового нарушения.

Общие положения

Круг лиц, подлежащих ответственности за совершение налоговых правонарушений, определен п. 1 ст. 107 НК РФ, согласно которой ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации — юридические и физические лица.

При применении этой нормы следует учитывать, что в соответствии с НК РФ с 1 января 1999 года филиалы и представительства российских юридических лиц не рассматриваются в качестве участников налоговых правоотношений и не имеют статуса налогоплательщиков, налоговых агентов и иных обязанных лиц. С указанной даты ответственность за исполнение всех обязанностей по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов несет юридическое лицо, в состав которого входит соответствующий филиал (представительство), и к налоговой ответственности привлекается налогоплательщик-организация, а не его филиалы или обособленные структурные подразделения.
Таким образом, за совершение налогового правонарушения к ответственности может быть привлечено только юридическое либо физическое лицо.

Между тем арбитражная практика свидетельствует об обратном: налоговики по-прежнему с завидным упорством и настойчивостью продолжают выносить решения о привлечении к налоговой ответственности в отношении обособленных подразделений, которые в свою очередь обращаются в арбитражные суды за защитой своих интересов. Показательно, что в большинстве случаев налоговые органы судебные споры проигрывают.

Почему-то налоговые инспекторы забывают, что гл. 16 НК РФ «Виды налоговых правонарушений и ответственность за них» предусматривает ответственность по различным видам правонарушений именно налогоплательщика, а не его филиалов или обособленных подразделений.

Кроме того, игнорируются ими и совместные разъяснения высших судебных инстанций, согласно которым филиалы и представительства российских юридических лиц не рассматриваются в качестве участников налоговых правоотношений и не имеют статуса налогоплательщиков, налоговых агентов и иных обязанных лиц. (см. постановление Пленума Верховного Суда РФ № 41, Пленума ВАС РФ от 11.06.1999 № 9).
По мнению судей, привлечение к налоговой ответственности филиала является расширительным толкованием правовой нормы, содержащейся в ст. 107 НК РФ о субъекте налогового правонарушения, что является недопустимым при решении вопросов, связанных с привлечением к ответственности, а само решение о привлечении к ответственности — незаконным. См.:

Постановление Президиума ВАС РФ от 03.04.2007 № 13617/05 по делу № А32-2962/2005–52/104

Где найти:
ИБ Решения высших судов

Итак, субъектом налогового правонарушения является исключительно юридическое лицо, но никак не его филиал/представительство, и привлечению к ответственности за совершение налоговых правонарушений подлежит организация.

Рассмотрим следующий вопрос:

1. Вправе ли налоговая инспекция привлечь главного бухгалтера организации к административной ответственности по ст. 15.5 КоАП РФ за нарушение сроков представления налоговой декларации по налогу на имущество, если в отношении самой организации было вынесено решение о взыскании штрафа по ст. 119 НК РФ?

Ситуация: Руководителем налогового органа главный бухгалтер организации Иванова М.П. признана виновной в совершении административного правонарушения, предусмотренного ст. 15.5 КоАП РФ, и подвергнута административному наказанию в виде административного штрафа в размере 500 рублей. В протоколе было указано, что Иванова М.П., являясь должностным лицом организации, представила налоговую декларацию по налогу на имущество за 2010 год 14 апреля 2011 года, т. е. с нарушением установленного срока. Правы ли налоговые инспекторы?

Для ответа на вопрос важно отметить:

— поскольку субъектами ответственности являются сами организации, а не их должностные лица, привлечение последних к административной ответственности не исключает привлечения организаций к ответственности, установленной НК РФ;
— привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами РФ (п. 4 ст. 108 НК РФ).

Из смысла приведенных положений следует, что организация привлекается к ответственности независимо от привлечения ее должностных лиц к уголовной ответственности, а привлечение налогоплательщиков к уголовной или административной ответственности осуществляется наряду с привлечением их к налоговой ответственности.

Перечень лиц, являющихся должностными лицами в части привлечения к административной ответственности за нарушения в области налогов и сборов, определен примечанием к ст. 2.4 КоАП РФ. К ним в том числе относится главный бухгалтер организации, отвечающий за ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской и налоговой отчетности (п. 24 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 24.10.2006 № 18).

Поэтому ответ на поставленный вопрос утвердительный. К аналогичному выводу пришли судьи Верховного Суда РФ. См.:

Постановление Верховного Суда РФ от 10.03.2011 № 78-АД11-1

Где найти:
ИБ Решения высших судов

Итак, предположим, что организация совершила налоговое правонарушение, мерой ответственности за которое является налоговая санкция.
Минимальный размер составляет 200 руб. Такой штраф предусмотрен ст. 119.1 НК РФ за несоблюдение порядка представления налоговой декларации (расчета) в электронном виде.
Максимальный предел штрафа налоговым законодательством не установлен, а учитывая, что при неуплате или неполной уплате налога штраф взимается в размере 20% от неуплаченной суммы налога, он может составлять внушительную величину, достигая нескольких миллионов рублей.
Полностью избежать налоговой ответственности весьма проблематично, тогда как смягчить наказание вполне реально. Дело в том, что наряду с правовыми нормами, предусматривающими меры ответственности за конкретное налоговое нарушение, в НК РФ содержатся положения, защищающие права нарушителей. НК РФ включает обстоятельства, при наличии которых налоговая ответственность за совершенное правонарушение смягчается, а штрафы уменьшаются.
Об этом и пойдет наш дальнейший разговор. Кроме того, кратко мы коснемся обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения

Смягчающие обстоятельства

Обстоятельства, смягчающие ответственность за налоговое правонарушение, и порядок определения размера подлежащего взысканию штрафа при установлении таковых, установлены положениями гл. 15 НК РФ. В частности, перечень смягчающих обстоятельств содержится в ст. 112 НК РФ:

1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
3) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;
4) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Понятно, что и первый, и третий вид обстоятельств затрагивают интересы индивидуальных предпринимателей и физических лиц.

Второе обстоятельство, как показал проведенный нами анализ судебной практики, — исключительная редкость, буквально несколько судебных дел из огромного количества судебных разбирательств, связанных с применением положений НК РФ об ответственности за совершение налоговых правонарушений (см., в частности, решение Арбитражного суда Московской области от 08.08.2008 по делу № А41-К2-29112/05).

Особый же интерес для большинства налогоплательщиков представляет четвертый пункт в списке смягчающих обстоятельств — иные обстоятельства, т. к. открытая структура перечня предполагает признание практически любого обстоятельства смягчающим. Именно по этой причине наибольшее количество обращений организаций и индивидуальных предпринимателей в суды связано с признанием решений налоговиков недействительными в части привлечения к налоговой ответственности без учета смягчающих обстоятельств.
С одной стороны, отсутствие конкретизации смягчающих ответственность обстоятельств нередко позволяет налогоплательщикам добиться справедливости в суде, который, признав то или иное обстоятельство смягчающим, может уменьшить штраф. С другой стороны, высок риск судебного и административного произвола, предвзятости судей.
На наш взгляд, чтобы уменьшить количество налоговых споров по применению положений п. 1 ст. 112 НК РФ, требуется на законодательном уровне внести некую определенность в понятие «иные обстоятельства», конкретизировав его хотя бы теми обстоятельствами, которые суды чаще всего признают смягчающими. Пока же судебные инстанции различных уровней буквально завалены заявлениями налогоплательщиков, добивающихся снижения примененных налоговиками налоговых санкций по причине наличия смягчающих обстоятельств.
Иногда налоговые инспекторы не хотят признавать очевидные вещи, а именно: право судов относительно признания указанных обстоятельств в качестве смягчающих ответственность общества и соразмерности снижения размера штрафа.
Основным аргументом представителей налоговой службы является следующий: в связи с тем, что проверка арбитражными судами наличия смягчающих ответственность обстоятельств, предусмотренных подп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ, основана на субъективном мнении и является оценочной категорией, переоценка наличия или отсутствия смягчающих обстоятельств произведена быть не может (см. постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.06.2009 № А33-12490/08-Ф02-2564/09 по делу № А33-12490/08).
Аргумент по меньшей мере вызывает удивление, если не сказать изумление. Конечно, суды кассационной инстанции не соглашаются с такими доводами налоговых органов.

Кроме того, по мнению судей, основанием для отнесения того или иного обстоятельства к разряду смягчающих ответственность правонарушителя является не наличие причинно-следственной связи между обстоятельством и правонарушением, а оценка суда (см. постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.01.2009 № Ф04-497/2009(20368-А45-49) по делу № А45-7835/2008).

А потому далее вашему вниманию предлагается перечень наиболее распространенных обстоятельств, признаваемых судьями в качестве смягчающих ответственность налогоплательщика, подготовленный нами на основе проведенного анализа имеющейся арбитражной практики по указанной проблематике:

  • совершение налогового правонарушения впервые (см., например, постановления ФАС Московского округа от 31.08.2010 № КА-А40/9813–10 по делу № А40-149181/09-140-1233, от 29.01.2009 № КА-А40/12265–08 по делу № А40-57439/07-98-323; Десятого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2010 по делу № А41-31325/09; Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.08.2010 № 09АП-18213/2010-АК по делу № А40-32500/10-107-165 и др.);
  • отсутствие умысла на совершение правонарушения (см., например, постановления ФАС Московского округа от 30.09.2010 № КА-А40/11548–10 по делу № А40-3812/10-118-53, от 07.09.2010 № КА-А40/9743–10 по делу № А40-156701/09-80-1216; Девятого арбитражного апелляционного суда от 08.09.2010 № 09АП-20067/2010-АК, 09АП-20070/2010-АК по делу № А40-43848/10-13-217 и др.);
  • несоразмерность санкции последствиям совершенного правонарушения (см., например, постановления Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.06.2011 по делу № А42-8928/2010, Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.03.2011 № 18АП-2248/2011 по делу № А76-19736/2010; ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.04.2010 по делу № А69-2291/2009 и др.);
  • самостоятельное выявление и исправление налогоплательщиком ошибок в налоговой декларации (см., например, постановления ФАС Московского округа от 30.09.2010 № КА-А40/11548–10 по делу № А40-3812/10-118-53, ФАС Поволжского округа от 20.01.2011 по делу № А12-11813/2010; Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.10.2010 по делу № А12-11813/2010 и др.);
  • добровольность уплаты налога. См.:

Постановление ФАС Московского округа от 07.09.2010 № КА-А40/9743–10 по делу № А40-156701/09-80-1216

Где найти:
ИБ ФАС Московского округа

Московские судьи указали: наличие конституционной обязанности по уплате налога не означает, что добровольная уплата не может быть учтена судом в качестве смягчающего обстоятельства.
В этой связи добавим, что имеющаяся судебная арбитражная практика свидетельствует о том, что судами ряда федеральных округов при рассмотрении дел о привлечении к ответственности, в частности по ст. 119 НК РФ, добровольная уплата налога признается как смягчающее обстоятельство (см. постановления ФАС ВСО от 20.09.2007 № А19-9924/05-24-Ф02-5862/07, ФАС Московского округа от 29.12.2006 № КА-А40/12955-06-П, ФАС ЗСО от 10.07.2007 № Ф04-4510/2007(36013-А03-37), Ф04-4510/2007(36905-А03-37), ФАС СЗО от 20.06.2007 № А56-58399/2005 и т. д.).

Справедливости ради отметим, что в некоторых случаях арбитры высказывают иную точку зрения. Так, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 10.07.2006 по делу № А05-15371/2005–33 говорится, что применение ответственности за нарушение по ст. 119 НК РФ не поставлено в зависимость от уплаты или неуплаты самого налога в течение налогового периода.

  • переплата по налогам и отсутствие задолженности (см., например, постановления ФАС Московского округа от 28.03.2008 № КА-А40/2400–08 по делу № А40-3544/07-128-13, ФАС Западно-Сибирского округа от 25.02.2011 по делу № А03-17603/2009);
  • тяжелое финансовое положение организации. Данное обстоятельство особенно часто заявлялось налогоплательщиками в период экономического кризиса в нашей стране, и в большинстве решений судьи признавали его смягчающим ответственность налогоплательщика.

Арбитры, принимая во внимание тяжелое материальное положение налогоплательщика-организации, снижали размер взыскиваемого с организации штрафа (см. постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.09.2006 по делу № А66-9494/2005).
Впрочем, и сегодня арбитражные суды выносят подобные решения (см., например, решение Арбитражного суда г. Москвы от 09.03.2011 по делу № А40-131669/10-127-759, постановления ФАС Поволжского округа от 20.01.2011 по делу № А12-11813/2010, ФАС Западно-Сибирского округа от 17.03.2011 по делу № А45-10730/2010 и др.).

Имейте в виду, что тяжелое финансовое положение организации должно быть подтверждено документально, в том числе бухгалтерскими документами: бухгалтерским балансом и отчетом о прибылях и убытках, которые свидетельствуют о наличии убытков от осуществляемой деятельности, большой кредиторской/дебиторской задолженности, отсутствии чистой прибыли и т. п. См.:

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.07.2009 по делу № А66-749/2007

Где найти:
ИБ ФАС
Северо-Западного округа

  • формальный характер допущенного налогового нарушения, т. е. формальные составы правонарушений, не учитывающие фактическое поступление налогов в бюджет и не предполагающие негативных материальных последствий для бюджета

Кратко поясним, о каких нарушениях может идти речь: например, непредставление налоговой декларации, нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке и других, которые не связаны с исполнением обязанности по уплате налогов (см., в частности, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 23.08.2005 № А33-4585/05-07-01-Ф02-4013/05-С1, Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.03.2010 по делу № А26-7002/2009).

Как указывают суды, нарушение срока представления декларации не наносит существенного и необратимого вреда интересам государства, не приводит это и к неблагоприятным экономическим последствиям для бюджета (см. постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.04.2011 № 09АП-6760/2011-АК, 09АП-6304/2011-АК по делу № А40-124755/10-20-714).

Естественно, налоговики доказывают судьям, что отсутствие ущерба бюджету не может рассматриваться как смягчающее обстоятельство при совершении отмеченных нами налоговых правонарушений (см., например, постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 05.03.2009 № 07АП-1346/09 по делу № А67-5590/08).
Арбитры признают такую позицию налоговых органов несостоятельной, указывая, что:
1) формальный состав правонарушения определяет момент окончания налогового правонарушения,
2) наличие формального состава означает, что правонарушение считается оконченным с момента выполнения его объективной стороны, а не с момента наступления вредных последствий.
В итоге суды признают обстоятельством, смягчающим ответственность нарушителя, отсутствие негативных последствий совершенного правонарушения, предусмотренного, в частности, п. 1 ст. 119 НК РФ.

Одновременно хотим вас предостеречь: если речь идет о составах правонарушений, предусмотренных ст. 122 НК РФ «Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора)» или ст. 123 НК РФ «Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов», являющихся материальными, а не формальными, то обращение в судебные инстанции и попытки признать наличие смягчающего ответственность обстоятельства вряд ли принесут заявителю желаемый результат.
В этой ситуации выход один — самостоятельно выявить ошибки, приведшие к занижению налоговой базы, исправить их и подать в налоговую инспекцию уточненную декларацию. Тогда появляется реальный шанс признания судьями данных обстоятельств смягчающими ответственность по ст. 122 НК РФ (см., например, постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 15.07.2009 по делу № А32-21986/2007–12/346-2009-29/47, ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.11.2008 № А33-16109/07-Ф02-4975/08 по делу № А33-16109/07, ФАС Северо-Западного округа от 05.06.2007 по делу № А05-11276/2006–20).

  • значительный объем запрашиваемых у налогоплательщика документов и незначительный пропуск установленного срока (см. постановления ФАС Московского округа от 22.09.2009 № КА-А40/9380–09 по делу № А40-2225/09-4-9, ФАС Северо-Западного округа от 19.11.2007 по делу № А05-5779/2007).

Речь идет о смягчении наказания, предусмотренного п. 1 ст. 126 НК РФ, за несвоевременное представление в налоговую инспекцию истребуемых документов в ходе проведения контрольных мероприятий.
Судьи в этом случае говорят о том, что данное правонарушение происходит по причине невозможности своевременного представления всех запрошенных документов из-за их значительного объема, и признают эти обстоятельства в качестве смягчающих ответственность (см. постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.04.2007, 09.04.2007 № 09АП-3214/07-АК по делу № А40-63326/06-80-232).

При этом с позиции арбитров непредставление налогоплательщиком уведомления о невозможности своевременного исполнения требования налоговой инспекции о представлении документов не влияет на оценку принимаемых во внимание судом смягчающих ответственность обстоятельств (см. постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 02.12.2009 по делу № А19-14679/09).

Мы познакомили вас с основными обстоятельствами, которые принимаются судами в качестве смягчающих ответственность налогоплательщика.
Заметим, что, как правило, суды, приходя к выводу о наличии смягчающих обстоятельств, исследуют и оценивают вышеперечисленные обстоятельства не только по отдельности, но также в их взаимосвязи, т. е. комплексно.

Подведем некоторые итоги:

— при наличии обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, вы как налогоплательщик, привлекаемый к ответственности за налоговое правонарушение, можете последовательно заявлять о них в судах первой, апелляционной и кассационной инстанций;
— в заявлении целесообразно указывать не одно, а несколько обстоятельств;
— с высокой степенью вероятности можно сказать, что судьи придут к выводу о возможности учета заявленных вами смягчающих обстоятельств и решению о снижении примененного налоговой инспекцией размера штрафа, а потому у организации появляются весьма хорошие шансы выиграть в суде спор с налоговыми органами.

Возможность снижения размера налогового штрафа

Возможность снижения размера штрафа, налагаемого на основании НК РФ за совершение налогового правонарушения, в случае установления обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, предусмотрена ст. 114 НК РФ.
Согласно п. 3 названной статьи при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей гл. 16 НК за совершение налогового правонарушения (п. 3 ст. 114 НК РФ).
Системный анализ данной нормы права позволяет сказать, что законодатель установил только минимально допустимый предел уменьшения санкции — не меньше, чем в два раза.
А каков верхний предел снижения применяемого в отношении налогоплательщика размера штрафа? Об этом поговорим с вами чуть позже.

Право устанавливать наличие обстоятельств, смягчающих ответственность, а также уменьшать размер штрафа предоставлено, во-первых, налоговому органу при производстве по делу о налоговом правонарушении. Во-вторых, право оценки обстоятельств как смягчающих принадлежит суду, рассматривающему соответствующее заявление налогоплательщика.

2. Должно ли УФНС РФ по субъекту РФ учитывать смягчающие обстоятельства при рассмотрении апелляционной жалобы налогоплательщика на решение нижестоящей налоговой инспекции, если в жалобе организация о них не заявила?

Какие-либо официальные разъяснения контролирующих органов по данному вопросу отсутствуют. Поэтому обратимся к арбитражной практике, в которой содержится судебное решение, проливающее свет на обозначенную проблему. См.:

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.01.2010 по делу № А33-8149/2009

Где найти:
ИБ ФАС
Восточно-Сибирского округа

Предметом рассмотрения стала ситуация, аналогичная ситуации, изложенной в вопросе.
Налоговое управление, принимающее участие в судебном разбирательстве, указало на отсутствие у него обязанности по установлению незаявленных смягчающих ответственность при рассмотрении апелляционной жалобы организации, т. к. гл. 20 НК РФ «Рассмотрение жалобы и принятие решения по ней» не предусматривает возможность переоценки выводов нижестоящего налогового органа по основаниям и в части, не оспариваемой налогоплательщиком.

Судьи признали несостоятельным довод управления и высказали прямо противоположную точку зрения, согласно которой обязанность применения смягчающих обстоятельств лежит не только на налоговой инспекции, но и на налоговом управлении, рассматривающем апелляционную жалобу налогоплательщика. При этом названные нормы являются общими, подлежат применению также и в рамках гл. 20 НК РФ независимо от того, оспаривается ли налогоплательщиком неприменение налоговой инспекцией смягчающих обстоятельств, т. к. применение налоговым управлением смягчающих обстоятельств основано на законе и не нарушает права и законные интересы налогоплательщика.

Важно знать еще один нюанс: если налоговое управление по результатам рассмотрения апелляционной жалобы учло смягчающее вину общества обстоятельство и изменило решение инспекции, снизив размер штрафной санкции, то применение вышестоящим налоговым органом смягчающих ответственность обстоятельств не исключает обязанности суда дать оценку соразмерности исчисленного штрафа тяжести совершенного правонарушения и применить иные смягчающие ответственность обстоятельства. См.:

Постановление ФАС Центрального округа от 26.04.2011 по делу № А35-9003/2010

Где найти:
ИБ ФАС Центрального округа

Иногда представители налоговых органов высказывают и такую точку зрения: поскольку налоговой инспекцией при принятии решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, а также управлением при принятии решения по апелляционной жалобе были установлены и учтены все смягчающие ответственность обстоятельства, у суда отсутствуют мотивы для дальнейшего снижения штрафа (см. постановление ФАС Дальневосточного округа от 07.09.2010 № Ф03-5669/2010 по делу № А80-44/2010).
Суд кассационной инстанции, а позже и ВАС РФ, в который обратилась налоговая инспекция с заявлением о пересмотре в порядке надзора вышеприведенного постановления ФАС Дальневосточного округа, признавали позицию ИФНС неправомерной. Судьи отметили, что утверждение об отсутствии у суда законных оснований для уменьшения размера штрафа противоречит положениям п. 4 ст. 112 и п. 3 ст. 114 НК РФ, т. к. данные нормы такого запрета не содержат (см. определение ВАС РФ от 25.11.2010 № ВАС-15272/10 по делу № А08-44/2010).

Еще раз акцентируем ваше внимание на следующих положениях.

1. Исчерпывающего перечня обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, НК РФ не содержит, в связи с чем отнесение обстоятельств к смягчающим является в том числе прерогативой суда при рассмотрении дела.
2. В компетенцию арбитражного суда входит установление обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, и любые иные обстоятельства могут быть признаны судьями смягчающими ответственность. Подобная точка зрения высказана, в частности, ВАС РФ в определении от 27.01.2010 № ВАС-17975/09 по делу № А32-46057/2004–52/1188.
3. Примененная налоговым органом мера ответственности за совершение конкретного налогового правонарушения проверяется судом на основании всестороннего, полного и объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые суд оценивает по своему внутреннему убеждению.

Причем НК РФ не содержит прямого запрета на право в судебном порядке изменить примененный налоговой инспекцией размер штрафа и уменьшить его. На это обстоятельство указали судьи ФАС Дальневосточного округа в принятом ими постановлении от 06.07.2010 № Ф03-4471/2010 по делу № А73-18910/2009.

4. НК РФ ограничивает минимальный размер уменьшения налоговой санкции, не устанавливая его максимальный предел, который должен определяться судом или налоговым органов в каждом конкретном случае в зависимости от обстоятельств дела и представленных доказательств (см. постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 17.03.2011 по делу № А45-10730/2010).

В этой связи представляется интересным получить ответ на следующий вопрос:

3. Ограничено ли право суда на снижение размера подлежащей взысканию с налогоплательщика налоговой санкции каким-либо максимальным пределом?

Обратимся к судебному решению, которое, на наш взгляд, наиболее ярко свидетельствует о возможностях арбитров уменьшить размер налагаемого на налогоплательщика штрафа. См.:

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.04.2011 № 09АП-6760/2011-АК, 09АП-6304/2011-АК по делу № А40-124755/10-20-714

Где найти:
ИБ 9 апелляционный суд

Если кратко, то суть налогового спора такова.
За несвоевременное представление налогоплательщиком налоговой декларации по акцизам на подакцизные товары налоговая инспекция приняла решение о привлечении компании к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 2 ст. 119 НК РФ, в виде штрафа в размере более 1 млн руб.

Суд, в который обратился налогоплательщик с заявлением о признании решения инспекции недействительным, указал на несоразмерность размера наложенного штрафа последствиям налогового правонарушения, поскольку сумма налоговой санкции составила порядка 50% от исчисленной к уплате суммы налога по декларации.

Арбитры напомнили разъяснения Конституционного Суда РФ, содержащиеся в постановлении от 15.07.1999 № 11-П, согласно которым санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Также суд озвучил разъяснения, приведенные в абз. 2 п. 19 постановления Пленума Верховного Суда РФ № 41 и постановления Пленума ВАС РФ от 11.06.1999 № 9, в котором говорится, что п. 3 ст. 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции.

Руководствуясь приведенными нормами, арбитражный апелляционный суд пришел к выводу, что по настоящему делу имеются обстоятельства, смягчающие ответственность налогоплательщика, а именно:
— привлечение к налоговой ответственности впервые за весь период осуществления деятельности организации;
— отсутствие прямого умысла;
— несоразмерность размера наложенного штрафа последствиям налогового правонарушения;
— отсутствие неблагоприятных экономических последствий для бюджета, т. к. уплата исчисленного в налоговой декларации налога была произведена в установленные сроки и в полном объеме;
— отсутствие существенного и необратимого вреда интересам государства.

Приняв во внимание перечисленные обстоятельства, суд снизил размер штрафных санкций до 100 руб. (минимальный размер штрафа за непредставление налоговой декларации в ранее действующей редакции ст. 119 НК РФ).

Поэтому, с нашей точки зрения, вопрос на ответ отрицательный. Однако при наличии минимальной фиксированной величины штраф не может быть меньше этой величины.
Представители ФНС РФ также разъясняют, что даже при наличии установленных ст. 112 НК РФ смягчающих обстоятельств минимальная величина налоговой санкции за несвоевременное представление декларации (1 000 руб. в действующей редакции ст. 119 НК РФ) не может быть уменьшена. См.:

[Письмо] ФНС РФ от 26.11.2010 № ШС-37-7/16376@
[О порядке применения положений Федерального закона от 
27.07.2010 № 229-ФЗ в части санкций]

Где найти:
ИБ Версия Проф

Хотелось бы добавить, что, на наш взгляд, снижение штрафа до нуля рублей неправомерно, т. к. в этом случае налогоплательщик полностью освобождается от ответственности, что противоречит действующему законодательству.
Вывод подтвердим примером арбитражной практики:

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.08.2010 по делу № А27-25004/2009

Где найти:
ФАС
Западно-Сибирского округа

Суд кассационной инстанции указал, что арбитражные суды, снижая налоговые санкции в отношении налогоплательщика до нуля рублей, неправильно применили положения п. 3 ст. 114 НК РФ, фактически освободив налогоплательщика от налоговой ответственности, в то время как указанная норма НК РФ не содержит положений, позволяющих суду освободить налогоплательщика от ответственности.

Следующий вопрос:

4. Вправе ли суд уменьшить размер штрафных санкций, если при привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности налоговая инспекция учла смягчающие вину обстоятельства и снизила размер штрафа в два раза?

Да, и подтверждением тому являются многочисленные судебные решения, принятые в пользу налогоплательщиков, которые свидетельствуют об общей позиции судей по рассматриваемому вопросу. Судьи большинства округов, рассматривая подобные дела, снижают размеры штрафных санкций, даже если налоговые инспекторы при принятии решения о привлечении к ответственности уменьшили штраф. Познакомим вас с отдельными примерами.
Так, судьи ФАС Северо-Западного округа отклонили довод инспекции о необоснованном уменьшении судом размера штрафов за налоговые правонарушения, мотивированный тем, что инспекторы уменьшили штраф в два раза. Арбитры указали, что в силу ст. 114 НК РФ суд также неограничен в возможности снижения размера штрафов, налагаемых налоговой инспекцией за совершение налоговых правонарушений, в случае установления обстоятельств, смягчающих ответственность (см. постановление от 15.10.2010 по делу № А05-21049/2009).

Судьи другого региона отметили, что рассмотрение налоговым органом обстоятельств, смягчающих ответственность, не свидетельствует об отсутствии у суда полномочий при рассмотрении дела исследовать все обстоятельства независимо от их рассмотрения налоговым органом (см. постановление ФАС Дальневосточного округа от 10.08.2009 № Ф03-3867/2009 по делу № А51-6455/2009).

Арбитры ФАС Центрального округа в постановлении от 06.03.2009 по делу № А14-9844/2008–304/24 констатировали, что прямого запрета на снижение размера штрафа судом в том случае, если смягчающие обстоятельства были учтены налоговым органом при вынесении решения, действующее налоговое законодательство не содержит.

И еще один важный момент, о котором стоит упомянуть: отсутствие ходатайства налогоплательщика о применении судом смягчающих ответственность обстоятельств не исключает обязанности суда применить иные смягчающие ответственность обстоятельства даже в том случае, если налоговый орган частично применил положения ст. 112 НК РФ. См.:

Постановление Президиума ВАС РФ от 12.10.2010 № 3299/10 по делу № А32-19097/2009–51/248

Где найти:
ИБ Решения высших судов

Следующий не менее актуальный вопрос, который мы рассмотрим:

5. Могут ли одновременно применяться смягчающие вину обстоятельства в совокупности с отягчающими обстоятельствами?

По мнению налоговых инспекторов, при наличии отягчающих обстоятельств смягчающие обстоятельства не учитываются, т. к. это противоречит нормам п. 4 ст. 112 НК РФ.
Однако суды не соглашаются с доводами налоговых органов, отмечая, что налоговое законодательство (ст. 114 НК РФ) не содержит предписаний о порядке назначения наказания при одновременном наличии смягчающих и отягчающих налоговую ответственность обстоятельств. См.:

Постановление ФАС Уральского округа от 17.09.2009 № Ф09-7041/09-С3 по делу № А76-2940/2009-35-66

Где найти:
ИБ ФАС Уральского округа

Судьи констатировали, что уменьшение суммы налоговой санкции в связи с наличием отягчающих обстоятельств не противоречит действующему законодательству.
Напротив, п. 4 ст. 112 НК РФ предусматривает, что судами при применении налоговых санкций учитываются как смягчающие ответственность обстоятельства, так и отягчающие. К такому заключению пришли судьи Московского региона в постановлении от 26.08.2009 № КА-А40/8480–09 по делу № А40-89655/08-87-444.
Таким образом, учитывая мнение судебных инстанций, отмечающих, что правовые нормы НК РФ не содержат запрета применения смягчающих вину обстоятельств при одновременном наличии отягчающих ответственность обстоятельств, ответ на вопрос будет утвердительный.

Среди примеров арбитражной практики мы нашли одно любопытное судебное разбирательство, предметом рассмотрения которого стало оспаривание следующего решения налоговой инспекции: признав отягчающим обстоятельством ранее совершенные налогоплательщиком налоговые правонарушения и увеличив в два раза размер штрафной санкции за неуплату налогов, инспекция одновременно уменьшила вдвое размер исчисленной таким образом ответственности налогоплательщика, признав наличие смягчающих обстоятельств (см. постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.03.2010 по делу № А42-7692/2009).
Арбитры указали на неправомерность позиции налоговиков, подчеркнув, что увеличение размера штрафа на 100% допустимо только в том случае, когда лицо, привлекаемое к ответственности с учетом отягчающего ответственность обстоятельства, совершило правонарушение после привлечения его к ответственности за аналогичное правонарушение.

Обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения

Наряду с обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, налоговое законодательство называет обстоятельства, исключающие вину в совершении правонарушения.

1. Совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств (указанные обстоятельства устанавливаются наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания).

Другими словами, совершение налогового правонарушения происходит при возникновении неких форс-мажорных обстоятельств, т. е. по не зависящим от лица обстоятельствам, соответственно, оно не может признаваться налоговым правонарушением.
По мнению судей, такие обстоятельства должны отвечать критериям чрезвычайности, непреодолимости, наличия причинно-следственной связи между возникшим чрезвычайным и непреодолимым обстоятельством и фактом невыполнения (ненадлежащего выполнения) лицом своих налоговых обязанностей, установления обстоятельства наличием общеизвестных фактов, публикаций в средствах массовой информации и иными способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания (см. постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.10.2010 № 18АП-9538/2010 по делу № А76-28811/2009).

Очевидно, что такими обстоятельствами являются пожар, возникший по той или иной причине (например, скрытые неисправностях электропроводки в помещениях офиса компании), либо затопление, возникающее в результате аварии.
И в том и в другом случае последствием такого бедствия для налогоплательщика становится уничтожение, утрата его бухгалтерских документов и/или документов налоговой отчетности. По причине отсутствия первичных документов, несвоевременного представления налоговых деклараций инспекторы выносят решения о привлечении налогоплательщиков к ответственности за соответствующие налоговые правонарушения.
Приведем лишь некоторые примеры. См.:

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.08.2005 № Ф04-5321/2005(14045-А27-15)

Где найти:
ИБ ФАС
Западно-Сибирского округа

В данном случае основанием для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по ст. 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и расходов послужило отсутствие в течение более одного налогового периода регистров бухгалтерского учета, которые были утрачены во время пожара, что подтверждалось справкой начальника. Однако данный факт ничуть не смутил налоговиков, и они приняли решение взыскать с организации штраф в размере 15 000 руб.

Другой показательный пример: за нарушение по ст. 126 НК РФ, выразившееся в непредставлении в установленные законодательством сроки бухгалтерских документов, которые были истребованы налоговой инспекцией в рамках выездной налоговой проверки, организации был начислен весьма солидный штраф. См.:

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.01.2006 № А19-1837/05-24-Ф02-6841/05-С1

Где найти:
ИБ ФАС
Восточно-Сибирского округа

Заметим, что в приведенных примерах судебной практики арбитры приходили к выводу об отсутствии в действиях налогоплательщиков вины ввиду наличия чрезвычайных обстоятельств и признавали неправомерными решения налоговых инспекторов о привлечении налогоплательщиков к налоговой ответственности.

Утрата документов вследствие пожара может стать причиной привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, предусматривающей ответственность налогоплательщика за неполную уплату налога. См., например:

Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 13.12.2010 по делу № А41-7136/10

Где найти:
ИБ 9 апелляционный суд

Налогоплательщику были доначислены налог на прибыль и налоговые штрафные санкции по нему, поскольку, по мнению инспекции, организация не подтвердила обоснованность произведенных ею расходов, не представив документы из-за их утраты при пожаре.
Суд указал на отсутствие в налоговом законодательстве механизма подтверждения правомерности и достоверности произведенных расходов и ранее начисленных налогов в условиях полного отсутствия первичных бухгалтерских документов вследствие их утраты при пожаре.
Кроме того, в постановлении было отмечено: т. к. документы хранились в надлежащем месте и были уничтожены в результате пожара, то в действиях налогоплательщика отсутствует состав налогового правонарушения и он не подлежит привлечению к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ и ст. 126 НК РФ.

Не останавливает налоговых инспекторов и факт уничтожения бухгалтерских документов в результате происходящих аварий систем водоснабжения/отопления и затопления документов. Причем они стремятся оштрафовать налогоплательщика по полной программе, т. е. за совершение нескольких правонарушений, в частности предусмотренных ст. ст. 120, 122 и 126 НК РФ. См., например:

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 31.08.2009 по делу № А17-6799/2008

Где найти:
ИБ ФАС
Волго-Вятского округа

К счастью, результатом данного судебного разбирательства стала победа налогоплательщика.

Обратим ваше внимание, что такие чрезвычайные обстоятельства, как пожар и затопление, должны быть обязательно подтверждены документами соответствующих государственных структур. Например, у организации, фигурирующей в последнем примере, имелись в наличии: акт осмотра помещения, составленный начальником ЖРЭУ, акт комиссии организации, показания работников МУП РЭУ.
Что касается утраты документов по причине пожара, то их уничтожение в результате пожара подтверждается справкой (письмом) о пожаре, составленной соответствующим территориальным органом Государственного пожарного надзора.

Важно знать: подтверждение судом отсутствия вины налогоплательщика на основании подп. 1 п. 1 ст. 111 НК РФ во многом может зависеть от того, соблюдены ли налогоплательщиком требования к хранению документов, установленные Положением о документах и документообороте в бухгалтерском учете (утв. Минфином СССР 29.07.1983 № 105).
Поскольку доказательство вины налогоплательщика лежит на налоговых органах, то, если налоговые инспекторы не докажут судьям, что уничтоженные пожаром документы налогоплательщик хранил ненадлежащим образом, привлечение его к ответственности неправомерно (см. ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.04.2005 № А19-15661/04-40-Ф02-1659/05-С1).
Представляется, что аналогичные правила действуют и при утрате документов в случае их затопления.

2. Выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).

Применение этой нормы до сих пор приводит к возникновению конфликтных ситуаций между налогоплательщиками и налоговыми органами, становясь предметом многочисленных налоговых споров.
В свое время ВАС РФ разъяснил: поскольку согласно положениям НК РФ решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности принимается руководителем налогового органа (его замом), в случае возникновения спора судам необходимо исходить из того, что налогоплательщик вправе расценивать письменное разъяснение, данное руководителем налогового органа (его замом), как разъяснение компетентного должностного лица (п. 35 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5).

К разъяснениям, о которых упоминается в подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ, также относятся письменные разъяснения руководителей соответствующих федеральных министерств и ведомств, а также иных уполномоченных на то должностных лиц. При этом не имеет значения, адресовано разъяснение непосредственно налогоплательщику, являющемуся участником спора, или неопределенному кругу лиц.
Такого мнения придерживается большинство судов (см., например, постановления ФАС Московского округа от 26.11.2010 № КА-А40/13144–10 по делу № А40-113562/09-20-933, ФАС Северо-Западного округа от 27.10.2010 по делу № А56-52595/2009).

Следует отметить, что наличие обстоятельства, указанного в подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ, не только исключает вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения, но также исключает возможность начисления пеней на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора).

В 2010 году ВАС РФ принял постановление, в котором указал: следование письмам Минфина РФ, направленным им в качестве ответа на поступающие в его адрес запросы налогоплательщиков и опубликованным в различных справочных правовых системах и СМИ, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. См.:

Постановление Президиума ВАС РФ от 30.11.2010 № ВАС-4350/10 по делу № А46-9365/2009

Где найти:
ИБ Решения высших судов

Таким образом, высшая судебная инстанция высказалась в пользу налогоплательщиков и сформулировала очень выгодный для них вывод, позволяющий налогоплательщикам избежать взыскания штрафных санкций в виде пеней, если организация руководствовалась письмами Минфина РФ.
Особо в документе отмечено, что содержащееся в постановлении толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел.

Всем вам, наверное, знакома ситуация, когда специалисты финансового ведомства и представители налоговой службы дают прямо противоположные разъяснения по применению одной и той же конкретной нормы НК РФ.
Нередко бывает и так: Минфин РФ издает письмо, в котором высказана одна точка зрения, но спустя какое-то время меняет ее на противоположную. При этом не всегда изменение позиции Министерства связано с изменением законодательства о налогах и сборах.
Что же тогда говорить о письмах, разъясняющих применение новых правил налогообложения! Например, в одном из писем финансисты разрешили «упрощенцам» применять новый порядок учета полученных убытков уже при исчислении налоговой базы за 2008 год (письмо от 31.12.2008 № 03-00-08/44), а в другом (от 27.01.2009 № 03-11-11/9) было указано, что новый порядок учета убытков применяется начиная с составления налоговой декларации за 2009 год.
Позвольте спросить: каким из писем должен был руководствоваться налогоплательщик, чтобы впоследствии налоговики не доначислили ему налоги и не назначили санкции?

Посмотрим, как суды оценивают отмеченные нами обстоятельства (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.05.2009 по делу № А26-3434/2008).
Судьи указали, что соответствующая норма НК РФ, применение которой было разъяснено противоречивыми письмами Минфина РФ, сформулирована нечетко, содержит неясности. Между тем гарантией защиты прав налогоплательщиков является установленное п. 7 ст. 3 НК РФ правило, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах толкуются в пользу налогоплательщика.
В этой связи суд вынес решение в пользу организации, т. е. принял выгодный для нее вариант применения правовой нормы налогового законодательства.

Если же финансовые и налоговые органы дают противоречивые разъяснения, то суды приходят к выводу об отсутствии вины налогоплательщика и невозможности привлечения к ответственности в виде взыскания с него штрафных санкций (см. постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.12.2006 № А19-10263/06-18-Ф02-6877/06-С1 по делу № А19-10263/06–18).
Судьи ФАС Западно-Сибирского округа не столь категоричны в своих рассуждениях: противоречивые разъяснения финансистов и налоговиков были признаны обстоятельством, смягчающим ответственность налогоплательщика, и основанием для уменьшения подлежащего взысканию штрафа (см. постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.11.2006 № Ф04-7614/2006(28433-А27-3) по делу № А27-7530/06–5).

Наш разговор подошел к концу. Понятно, что затронутая нами тема безгранична. Более подробно с вопросами, затрагивающими налоговые правонарушения, вы можете ознакомиться, воспользовавшись документами нашей тематической подборки, которая так и называется «Налоговые правонарушения: общие понятия, составы, ответственность за их совершение. Порядок обжалования решений и действий/бездействия налоговых органов».