С 1 января 2019 года ставка НДС увеличена с 18% до 20%. Ни в Федеральном законе от 03.08.2018 N 303-ФЗ, ни в НК РФ не установлены переходные положения по вопросам налогообложения операций в рамках сделок, которые заключены до 1 января 2019 года и продолжают осуществляться после этой даты.
ФНС России в Письме от 23.10.2018 N СД-4-3/20667@ разъяснила согласованный с Минфином порядок применения налоговой ставки по НДС в переходный период.
Общий порядок применения с 1 января 2019 года ставки НДС 20%
В отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, реализуемых (выполненных, оказанных) начиная с 1 января 2019 года, применяется налоговая ставка по НДС в размере 20%. Дата заключения договора, а также его условия никак не влияют на ставку НДС. ФНС отмечает, что внесение изменений в договор в части изменения размера ставки НДС не требуется. Вместе с тем стороны договора вправе уточнить порядок расчетов и стоимость реализации по сделке в связи с повышением ставки НДС.
Ситуация 1. Аванс под товары перечислен продавцу в 2018 году, товары отгружены в 2019 году
|
Для продавца |
Для покупателя |
|
При реализации в 2019 году товаров (работ, услуг) применяется ставка НДС 20%, даже если ранее с аванса был исчислен НДС исходя из ставки 18/118%. К вычету можно принять только фактически исчисленный налог, то есть нужно исходить из прежней ставки. |
При принятии к учету полученных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) в 2019 году покупатель может принять НДС к вычету по ставке 20%, который должен предъявить продавец. Если ранее покупатель принимал к вычету НДС с выданного аванса по ставке 18/118%, его необходимо восстановить по той же ставке. |
Если покупатель до даты отгрузки к уплаченному ранее авансу доплатит продавцу разницу НДС в размере 2%, ФНС России рекомендует руководствоваться следующим:
• Если такая доплата была перечислена в 2018 году, эта сумма учитывается как дополнительная оплата стоимости товара. Соответственно, продавец с этой доплаты должен начислить НДС по ставке 18/118% и выставить корректировочный счет-фактуру в связи с изменением стоимости отгруженного товара.
• Если такая доплата произведена в 2019 году, эта сумма будет считаться доплатой налога в связи с повышением налоговой ставки НДС. Следовательно, продавец должен выставить корректировочный счет-фактуру на разницу между суммой налога по счету-фактуре, составленному ранее с НДС 18/118%, и суммой НДС, рассчитанной с учетом размера доплаты налога.
Таким образом, продавец на момент отгрузки исчисляет НДС по ставке 20%, а налог, исчисленный на основе корректировочных счетов-фактур, принимает к вычету.
ФНС в приложении к Письму приводит примеры заполнения корректировочных счетов-фактур в таких случаях.
ФНС также разрешает составить корректировочный счет-фактуру к нескольким счетам-фактурам, составленным ранее.
Если покупатель не является плательщиком НДС или пользуется освобождением, то продавец отражает в книге продаж суммы доплаты налога на основании отдельного корректировочного документа, содержащего суммарные (сводные) данные о всех случаях доплат налога, полученных от указанных лиц в течение календарного месяца (квартала), независимо от показаний ККТ.
Если покупатель до отгрузки включил в аванс, перечисленный в 2018 году, доплату НДС в размере 2%, то исчисление НДС с аванса производится по налоговой ставке в размере 18/118%. В этом случае корректировочные счета-фактуры не составляются. При отгрузке указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав в 2019 году НДС будет исчисляться по ставке 20%.
Ситуация 2. В 2019 году изменилась стоимость товаров, отгруженных в 2018 году и ранее
Как отмечает ФНС, если в 2019 году изменится стоимость товаров (работ, услуг), отгруженных в 2018 году, в корректировочном счете-фактуре нужно будет указывать ту ставку НДС, которая действовала на дату отгрузки (т.е. ту ставку, которая была указана в первоначальном счете-фактуре). Аналогичные правила применяются для заполнения графы 7 исправленных счетов-фактур, составляемых в отношении отгрузок, произведенных в 2018 году и ранее.
Ситуация 3. Товар отгружен покупателю в 2018 году, а в 2019 году возвращен продавцу
|
Для продавца |
Для покупателя |
|
При возврате с 2019 года всей партии (либо части) товаров, как принятых, так и не принятых на учет покупателями, ФНС рекомендует продавцу выставлять корректировочные счета-фактуры на стоимость товаров, возвращенных покупателем, независимо от периода отгрузки товаров, то есть до 2019 или с указанной даты. При этом ставка НДС берется из первоначального отгрузочного счета фактуры, то есть 18%, если отгрузка была в 2018 году, 20% - если в 2019 году. Если покупатель не является плательщиком НДС или пользуется освобождением, то продавец регистрирует в книге покупок корректировочный документ, содержащий суммарные (сводные) данные по операциям возврата, совершенным в течение календарного месяца (квартала), независимо от показаний ККТ. |
Если покупатель принял к вычету предъявленные ему продавцом суммы НДС по принятым им на учет товарам, то восстановление сумм НДС производится покупателем на основании корректировочного счета-фактуры, полученного от продавца, независимо от периода отгрузки товаров, то есть до 2019 года или с указанной даты. |
Также ФНС в Письме разъяснила особенности применения с 2019 года налоговой ставки по НДС отдельными категориями налогоплательщиков:
- налоговыми агентами при покупке у иностранного лица, не состоящего на налоговом учете в РФ, товаров на территории РФ или работ (услуг), местом реализации которых признается территория РФ;
- налоговыми агентами - иностранными организациями (плательщик «налога на Google»).