ООО на УСН выдали счет-фактуру с НДС (лимит до 60 млн.руб., обязанности нет). Уплатили НДС в бюджет и подали налоговую декларацию по НДС. Налоговая служба отказывает в вычете покупателю, мотивируя тем, что продавец на УСН. Есть ли разъяснения Минфина, ФНС или судебная практика в пользу покупателя, подтверждающая право принятия НДС к вычету?

"Входной" НДС по счету-фактуре, выставленному освобожденным от НДС поставщиком-"упрощенцем", покупатель может принять к вычету в общем порядке и на условиях, предусмотренных статьями 171 и 172 НК РФ, на что ФНС России обратила внимание в п. 14 Методических рекомендаций. (п. 1 ст. 169 НК РФ, п. 14 Рекомендаций, направленных Письмом ФНС России от 17.10.2024 N СД-4-3/11815@, Письма Минфина от 23.01.2020 N 24-01-08/3874, от 21.06.2017 N 03-07-15/38864, Постановление Конституционного Суда РФ N 17-П, Определение Конституционного Суда РФ N 1332-О-О).

В отношении принятия к вычету НДС, перечисленного лицу на УСН или лицу, применяющему освобождение от НДС, порядок применения п. 5 ст. 173 НК РФ разъяснил названный выше Конституционный суд в Постановлении N 17-П. Он указал на зеркальность НДС: продавец исчислил налог (хотя и не должен был этого делать), как следствие - должен уплатить его в бюджет, а покупатель может принять этот налог к вычету.

Таким образом, в 2025 г. у покупателя есть право на вычет входного НДС по счету-фактуре упрощенца. Даже если упрощенец, имеющий право на освобождение по ст. 145 НК РФ, укажет в 2025 г. ставку НДС в счет-фактуры.

Судебная практика в пользу Налогового органа после появления практики высших судов не выявлена

Отметим, что у контролирующих органов ранее были противоположные разъяснения о том, что в ситуации выставления счета-фактуры с НДС организацией освобожденной от НДС, вычет покупателем не применяется (см., например, Письма Минфина России от 05.10.2015 N 03-07-11/56700, от 16.05.2011 N 03-07-11/126).

 

Тем не менее, в настоящее время претензии со стороны инспекции к такому вычету редкость, а в случае спора покупатель сможет отстоять свою позицию в суде. (Постановление Конституционного Суда РФ от 03.06.2014 N 17-П, Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 11.05.2021 N Ф02-1754/2021 по делу N А19-4588/2020, Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 02.04.2019 N Ф06-45047/2019 по делу N А72-18474/2017, Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 06.11.2018 N Ф10-4122/2018 по делу N А68-11361/2017).

  

Обоснование

Можно ли получить вычет по счету-фактуре с НДС, выставленному упрощенцем

"Входной" НДС по счету-фактуре, выставленному поставщиком-"упрощенцем", вы можете принять к вычету в общем порядке (п. 1 ст. 169 НК РФ, п. 14 Рекомендаций, направленных Письмом ФНС России от 17.10.2024 N СД-4-3/11815@).

 

п. 14 Рекомендаций, направленных Письмом ФНС России от 17.10.2024 N СД-4-3/11815@:

Если налогоплательщик УСН, применяющий освобождение от НДС на основании статьи 145 НК РФ, которое носит обязательный характер, выставит покупателю счет-фактуру с выделением в нем суммы НДС, то сумма НДС, указанная в этом счете-фактуре, подлежит уплате в бюджет (п. 5 ст. 173 НК РФ). При этом у продавца - налогоплательщика УСН право на вычеты "входного" НДС не предусмотрено (п. 2 ст. 170 НК РФ).

Покупатель товаров (работ, услуг), имущественных прав у такого налогоплательщика-продавца имеет право на вычеты НДС, указанного в счете-фактуре, которые применяются в порядке и на условиях, предусмотренных статьями 171 и 172 НК РФ.

 

 

Условия вычета для покупателя - он платит НДС по обычным ставкам (20%), есть счет-фактура поставщика, приобретенные товары, работы или услуги приняты к учету (оприходованы) и предназначены для облагаемой НДС деятельности. (ст. ст. 171, 172 НК РФ).

 

Должны ли "упрощенцы", освобожденные от НДС на основании ст. 145 НК РФ, выставлять счета-фактуры с пометкой "без НДС"? 

Нет, такие "упрощенцы" не обязаны оформлять счета-фактуры с указанием "без НДС". Общий порядок оформления счетов-фактур с пометкой "без НДС" субъектами, применяющими освобождение от НДС на основании ст. 145 НК РФ, непосредственно на "упрощенцев" не распространяется. Это прямо следует из новой редакции п. 5 ст. 168 НК РФ, в которой появился дополнительный абзац, согласно которому два вида категорий налогоплательщиков НДС ("упрощенцы" и те, кто на ЕСХН) не обязаны составлять счета-фактуры.

Поэтому "упрощенцы", освобожденные от НДС, не должны оформлять ни счета-фактуры, ни другие документы, которые в общем случае составляются налогоплательщиками НДС (такие как, например, книги покупок и книги продаж).

Фактически такие организации и предприниматели продолжают работать в прежнем порядке, дополнительных обязанностей у них в связи с поправками не возникает, кроме обязанности регулярно проверять, не приближаются ли их доходы, полученные с начала 2025 г., к лимиту в 60 млн руб., чтобы не пропустить тот момент, когда они утрачивают право на применение освобождения от НДС и становятся обязанными исчислять этот налог. Но также не стоит забывать, что освобождение от НДС не распространяется на "ввозной" и "агентский" НДС.

А вот если "упрощенец", применяющий освобождение от НДС на основании ст. 145 НК РФ, по ошибке выставит покупателю счет-фактуру, в котором отразит сумму НДС, то этот налог ему придется исчислить и уплатить в бюджет (п. 5 ст. 173 НК РФ). При этом у него будет отсутствовать право на вычет "входного" НДС (п. 2 ст. 170 НК РФ п. 14 Методических рекомендаций по НДС для УСН, направленных письмом ФНС России от 17.10.2024 N СД-4-3/11815@, далее - Методические рекомендации). В то же время его покупатель вправе претендовать на вычет НДС, предъявленный ему "освобожденным" от НДС "упрощенцем", на что ФНС России обратила внимание в п. 14 Методических рекомендаций.

 

Интервью: 7 НДС-вопросов: освобождение, пониженные ставки

("Главная книга", 2024, N 22):

- Вопрос, касающийся особенностей освобождения от НДС по ст. 145 НК у упрощенцев в 2025 г. В п. 8 ст. 164 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2025) говорится, что ставку 5% или 7% может выбрать только упрощенец, который "не имеет оснований для освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС". Если упрощенец-освобожденец в 2025 г. выставит счет-фактуру с НДС, указав ставку 5% или 7% (а не 20% или 10%), будет ли покупатель иметь право на вычет НДС по такому счету-фактуре? Или же права на вычет не будет, так как упрощенец-освобожденец не имел права указывать спецставку, а ошибка в ставке критичная по ст. 169 НК РФ?

- На основании п. 5 ст. 173 НК РФ сумма НДС, которая выделена в счете-фактуре плательщиком НДС, применяющим освобождение по ст. 145 НК РФ, подлежит уплате в бюджет. Однако несмотря на то, что такой продавец уплатит всю сумму налога в бюджет, право на вычеты входного НДС у него отсутствует. Он учитывает входной налог в стоимости приобретенных товаров, работ, услуг <5>.

Порядок применения п. 5 ст. 173 НК РФ разъяснил Конституционный суд в Постановлении N 17-П. Он указал на зеркальность НДС: продавец исчислил налог (хотя и не должен был этого делать), как следствие - должен уплатить его в бюджет, а покупатель может принять этот налог к вычету <6>.

Таким образом, в 2025 г. у покупателя будет право на вычет входного НДС по счету-фактуре упрощенца. Даже если упрощенец, имеющий право на освобождение по ст. 145 НК РФ, укажет в 2025 г. ставку НДС 5% или 7%.

 

Примечание

Даже если упрощенец в 2025 г. будет освобожден от НДС по ст. 145 НК РФ, но выставит покупателю счет-фактуру и укажет в нем НДС, то у покупателя будет право на вычет входного налога при соблюдении общих условий.

 

<6> п. 4.1 Постановления КС от 03.06.2014 N 17-П; Письмо Минфина от 23.01.2020 N 24-01-08/3874.

 

Письмо Минфина от 23.01.2020 N 24-01-08/3874:

Исходя из правовой позиции, выраженной в постановлениях Конституционного Суда Российской Федерации от 3 июня 2014 г. N 17-П и Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30 января 2007 г. N 10627/06, частью 5 статьи 173 НК РФ установлены правила, предусматривающие в отношении лиц, получающих с покупателей или заказчиков суммы НДС в нарушение положений главы 21 Кодекса, следующие налоговые последствия: лица, не являющиеся налогоплательщиками, налогоплательщики, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, налогоплательщики, осуществляющие реализацию товаров (работ, услуг), операции с которыми не подлежат налогообложению НДС, исчисляют и уплачивают НДС в случае выставления ими покупателям счетов-фактур с выделением суммы НДС. В свою очередь, налогоплательщик-покупатель оплачивает счета-фактуры и, руководствуясь положениями статей 169, 171 и 172 НК РФ, отражает эти суммы в налоговых декларациях в качестве налоговых вычетов.

 

Постановление Конституционного Суда РФ от 03.06.2014 N 17-П 

4.1. Одним из проявлений диспозитивности в регулировании налоговых правоотношений выступает право лиц, не являющихся плательщиками налога на добавленную стоимость, или налогоплательщиков, освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с его исчислением и уплатой, вступить в правоотношения по уплате данного налога, что в силу пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации возлагает на таких лиц обязанность выставлять покупателю счет-фактуру с выделением в нем суммы налога и, соответственно, исчислять сумму данного налога, подлежащую уплате в бюджет. Выставленный же покупателю счет-фактура, согласно пункту 1 статьи 169 данного Кодекса, в дальнейшем служит для него основанием для принятия указанных в нем сумм налога к вычету.

Как следует из пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, обязанность продавца уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет и право покупателя применить налоговый вычет связаны с одним и тем же юридическим фактом - выставлением счета-фактуры: право покупателя на такой вычет ставится в зависимость от предъявления ему продавцом сумм налога на добавленную стоимость в порядке, предусмотренном данным Кодексом, т.е. посредством счета-фактуры (пункт 1 статьи 169), а обязанность продавца перечислить сумму этого налога в бюджет обусловлена выставлением им счета-фактуры с выделением в нем соответствующей суммы отдельной строкой.

Судебная практика в пользу Налогоплательщика по НДС, предъявленному неплательщиком или освобожденным лицом Постановление Конституционного Суда РФ от 03.06.2014 N 17-П Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 11.05.2021 N Ф02-1754/2021 по делу N А19-4588/2020 Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 02.04.2019 N Ф06-45047/2019 по делу N А72-18474/2017 Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 06.11.2018 N Ф10-4122/2018 по делу N А68-11361/2017