Организация на УСН “доходы” какие возникают налоговые последствия, если денежные средства вносятся по договору финансовой помощи или по договору займа (процентный или беспроцентный). Возникают ли налоговые риски при возврате займа и при зачете займа в счет вклада в имущество?

Безвозмездно полученное имущество (в т.ч. денежные средства).

Стоимость полученного в дар имущества учтите в составе внереализационных доходов (пп. 2 п. 1, п. 2 ст. 248, п. 8 ст. 250, п. 1 ст. 346.15 НК РФ). Такой доход признавайте на дату акта приема-передачи, а если в дар получили деньги, то учитывайте их на дату поступления в кассу или на расчетный счет (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). В некоторых случаях включать полученное имущество в доходы не нужно (ст. 251, пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

При безвозмездном получении имущества от физического лица применение контрольно-кассовой техники (ККТ) не требуется. Это связано с тем, что операции по безвозмездной передаче имущества не являются расчетами в целях применения ККТ, как это определено Федеральным законом от 22.05.2003 № 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в Российской Федерации".

Безвозмездную финансовую помощь учредителя (участника) в доходы не включайте, если она получена от организации или физлица, чья доля участия в вашем уставном капитале 50% и больше (пп. 11 п. 1 ст. 251, пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

 

Договор займа.

Полученный заем доходом по УСН не является. Сумма, которую вы получили от заимодавца, налогом по УСН не облагается (пп. 10 п. 1 ст. 251, пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ), поскольку ее вы должны будете вернуть.

Возврат займа расходом при УСН не является. Сумму займа, которую вы вернули заимодавцу, при налогообложении не учитывайте (в п. 1 ст. 346.16 НК РФ такой вид расходов не указан).

Проценты по займу при УСН учитывайте в расходах (пп. 9 п. 1 ст. 346.16, п. п. 1, 2 ст. 346.18 НК РФ).

Под термин "расчеты" не подпадает получение займа, и в указанном случае организация не обязана применять ККТ при получении займа от физического лица вне зависимости от способа внесения денежных средств (Письма Минфина России от 28.06.2019 N 03-01-15/47904, ФНС России от 18.09.2018 N ЕД-4-20/18186@).

 

При взаимозачете кредиторская задолженность перед участником в доходы не включается, поскольку не списывается, а именно погашается (посредством взаимозачета) (Постановление АС ЗСО от 16.05.2019 N Ф04-1520/2019). Вклад в имущество, обязательство по внесению которого погашено взаимозачетом, от налогообложения освобождается. Поэтому налогооблагаемых доходов у ООО не возникает.

Взаимозачет кредиторской задолженности по договору займа в счет вклада в имущество не требует применения контрольно-кассовой техники (ККТ). По мнению налоговых органов, при расчетах встречным предоставлением (например, мена) обе стороны обязаны оформлять чеки ККТ. Однако, это касается случаев, когда встречное предоставление является оплатой товаров, работ или услуг. Внесение вклада в имущество не является оплатой в таком понимании. (Письмо УФНС России по г. Москве от 01.08.2019 N 17-15/138092@).

 

Обоснование

Как на УСН учесть получение безвозмездно переданного имущества

Порядок учета зависит от того, как именно вы получили имущество (деньги):

• в дар;

• в безвозмездное пользование (имущество);

• в качестве беспроцентного займа (деньги).

 

Учет полученного в дар имущества в доходах

Стоимость полученного в дар имущества учтите в составе внереализационных доходов (пп. 2 п. 1, п. 2 ст. 248, п. 8 ст. 250, п. 1 ст. 346.15 НК РФ).

Такой доход признавайте на дату акта приема-передачи, а если в дар получили деньги, то учитывайте их на дату поступления в кассу или на расчетный счет (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). В некоторых случаях включать полученное имущество в доходы не нужно (ст. 251, пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

 

Учет кредитов и займов при УСН

 

Как при УСН учесть полученные займы и расходы по ним

Полученный заем доходом по УСН не является. Сумма, которую вы получили от заимодавца, налогом по УСН не облагается (пп. 10 п. 1 ст. 251, пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ), поскольку ее вы должны будете вернуть.

Но если полученную сумму займа вам простят или по иной причине вы не вернете заем и заимодавец не сможет ее взыскать (например, в связи с его ликвидацией или из-за пропуска срока исковой давности), вы должны отразить внереализационный доход (п. 18 ст. 250, п. 1 ст. 346.15 НК РФ, Письмо Минфина России от 25.12.2008 N 03-11-05/314).

Внереализационный доход у вас возникнет и в том случае, если вам простят начисленные по займу проценты (Письмо Минфина России от 25.09.2019 N 03-11-11/73803).

Возврат займа расходом при УСН не является. Сумму займа, которую вы вернули заимодавцу, при налогообложении не учитывайте (в п. 1 ст. 346.16 НК РФ такой вид расходов не указан).

Если в счет погашения денежного займа вы предоставили заимодавцу отступное в неденежной форме, отразите доход от реализации. Доход признавайте на основании соглашения об отступном в размере погашаемой задолженности на дату передачи отступного (п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 346.17 НК РФ, Письмо Минфина России от 28.06.2016 N 03-11-11/37751).

Проценты по займу при УСН учитывайте в расходах, если соблюдаются все следующие условия (пп. 9 п. 1 ст. 346.16, п. п. 1, 2 ст. 346.18 НК РФ):

• вы применяете УСН с объектом "доходы минус расходы";

• заем выдан деньгами;

• выполняются общие условия признания расходов при УСН. В частности, заем должен быть экономически обоснован и направлен на получение дохода.

  

Проценты признавайте в расходах на дату списания средств с вашего расчетного счета, счета цифрового рубля, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Как правило, в расходах вы признаете всю сумму уплаченных процентов. Только если ваша задолженность признается контролируемой, расходы на выплату процентов признавайте по правилам ст. 269 НК РФ, как и при расчете налога на прибыль организаций (п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

Расходы в виде процентов отражайте в разд. I книги учета доходов и расходов при УСН.

 

Возникает ли у заемщика на УСН облагаемый доход при получении беспроцентного займа

Дохода по УСН у организаций и ИП не возникает:

• сумма займа, которую вы получили, доходом не является и налогом по УСН не облагается, если заем вы вернете (пп. 10 п. 1 ст. 251, пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ);

• материальная выгода от экономии на процентах тоже не образует дохода по УСН. В перечне внереализационных доходов материальная выгода не поименована (п. п. 1, 2 ст. 248, ст. 250, п. 1 ст. 346.15 НК РФ, Письма Минфина России от 24.07.2013 N 03-11-06/2/29384, от 18.08.2009 N 03-11-09/284). Правил определения материальной выгоды и ее оценки в гл. 25, 26.2 НК РФ также нет. Поэтому в доходах по УСН (как и в доходах по налогу на прибыль) экономию на процентах учитывать не нужно.

Доход по НДФЛ (в виде материальной выгоды) возникает в некоторых случаях у заемщика-ИП, например (пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ):

• если ИП - взаимозависимое лицо заимодавца;

• ИП работает по трудовому договору и его работодатель - взаимозависимое лицо заимодавца;

• беспроцентный заем выдан для погашения встречного обязательства заимодавца перед ИП.

Заимодавцами должны быть организации или ИП (пп. 1 п. 1 ст. 212 НК РФ).

Налоговым кодексом РФ предусмотрено освобождение для отдельных случаев получения материальной выгоды.

Налогом по УСН эти доходы не облагаются (п. 3 ст. 346.11, пп. 3 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ). 

 

Как на УСН учесть получение беспроцентного займа

У организаций получение беспроцентного займа никак не влияет на учет при УСН. В доходах вы не отражаете:

• сумму, полученную по договору ("тело" займа) (пп. 10 п. 1 ст. 251, пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ);

• материальную выгоду от экономии на процентах. Дело в том, что состав доходов на УСН такой же, как и по налогу на прибыль. При этом некоторые виды доходов, несмотря на применение УСН, облагаются налогом на прибыль (п. 1, пп. 2 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

Порядок определения материальной выгоды при беспроцентном займе для налога на прибыль не определен, а значит, организации не учитывают ее в доходах для целей налога на прибыль (Письма Минфина России от 13.03.2025 N 03-12-11/24830, от 31.03.2021 N 03-12-11/1/23489, от 24.03.2017 N 03-03-06/2/17311, от 23.03.2017 N 03-03-РЗ/16846). Соответственно, в доходах на УСН она также не учитывается.

 

(Письмо Минфина России от 28.06.2019 N 03-01-15/47904)

Согласно положениям статьи 1.1 Федерального закона N 54-ФЗ расчеты для целей указанного Федерального закона - это прием (получение) и выплата денежных средств наличными деньгами и (или) в безналичном порядке за товары, работы, услуги, прием ставок, интерактивных ставок и выплата денежных средств в виде выигрыша при осуществлении деятельности по организации и проведению азартных игр, а также прием денежных средств при реализации лотерейных билетов, электронных лотерейных билетов, приеме лотерейных ставок и выплате денежных средств в виде выигрыша при осуществлении деятельности по организации и проведению лотерей. Под расчетами понимаются также прием (получение) и выплата денежных средств в виде предварительной оплаты и (или) авансов, зачет и возврат предварительной оплаты и (или) авансов, предоставление и погашение займов для оплаты товаров, работ, услуг (включая осуществление ломбардами кредитования граждан под залог принадлежащих гражданам вещей и деятельности по хранению вещей) либо предоставление или получение иного встречного предоставления за товары, работы, услуги.

Согласно пункту 2 статьи 1.2 Федерального закона N 54-ФЗ при осуществлении расчета пользователь обязан выдать кассовый чек или бланк строгой отчетности на бумажном носителе и (или) в случае предоставления покупателем (клиентом) пользователю до момента расчета абонентского номера либо адреса электронной почты направить кассовый чек или бланк строгой отчетности в электронной форме покупателю (клиенту) на предоставленные абонентский номер либо адрес электронной почты (при наличии технической возможности для передачи информации покупателю (клиенту) в электронной форме на адрес электронной почты), если иное не установлено Федеральным законом N 54-ФЗ.

Учитывая взаимосвязанные положения Федерального закона N 54-ФЗ, контрольно-кассовая техника применяется лицом, которое реализует товары, выполняет работы, оказывает услуги и которое формирует и передает (направляет) кассовый чек покупателю (клиенту).

Таким образом, в случаях, указанных в обращении, при получении займа либо денежных средств на нужды организации применение контрольно-кассовой техники не требуется. Вместе с тем при приеме (получении) денежных средств наличными деньгами и (или) в безналичном порядке за услуги положения Федерального закона N 54-ФЗ возлагают на организацию обязанность применять контрольно-кассовую технику.

 

 

Взаимозачет и его налоговые последствия для ООО

 

Может возникнуть ситуация, когда участниками принято решение о внесении вкладов в имущество ООО, притом что на этот момент у ООО есть долг перед одним из них. Например, по возврату займа и процентов.

В этом случае можно провести зачет взаимных однородных требований - зачет задолженности участника по внесению вклада и долга ООО перед этим участником <1>. Ни Гражданский кодекс, ни Закон об ООО этого не запрещает.

По общему правилу вклады участников в имущество не включаются в доходы ООО ни для целей налогообложения прибыли, ни для целей УСН при условии, что они <2>:

- осуществлены с учетом требований Гражданского кодекса и Закона об ООО;

- не имеют признаков незаконной налоговой экономии.

По мнению Минфина, прощение участником долга образует у ООО налогооблагаемый доход в виде прощенной кредиторской задолженности. В том числе и при прощении долга внесением вклада в его имущество. Причем независимо от доли такого участника в ООО: освобождение дохода в виде имущества и имущественных прав, безвозмездно полученных от участника с долей 50% и более, при прощении долга не применяется <3>.

Вместе с тем при вышеуказанном взаимозачете безвозмездность, имеющая место при прощении долга, не образуется. Кредиторская задолженность перед участником в доходы не включается, поскольку не списывается, а именно погашается (посредством взаимозачета) <4>. Вклад в имущество, обязательство по внесению которого погашено взаимозачетом, от налогообложения освобождается. Поэтому налогооблагаемых доходов у ООО не возникает.

Так, в одном суде рассматривался спор, когда участник, который должен был внести вклад в имущество ООО, простил ему свой долг по ранее выданному займу. Судьи указали, что в этой ситуации фактически произошел зачет взаимных требований. При этом существенные признаки прощения долга, в частности безвозмездность, отсутствуют. И оснований для признания ООО дохода не было <5>. Правда, этот суд рассматривал кассационную жалобу. Нижестоящий суд с учетом недостатков устава ООО согласился с выводом ИФНС о том, что прощенная сумма - его внереализационный доход, и с доначислением налога на прибыль <6>.

Внесение участником-кредитором вклада взаимозачетом следует предусмотреть в протоколе общего собрания участников, которым оформлено решение о внесении вкладов. С самим участником нужно заключить соглашение о взаимозачете.

Вместе с тем, если задумались о проведении такого взаимозачета, учитывайте связанные с ним налоговые риски. А они, на наш взгляд, могут быть существенны.

--------------------------------

<1> ст. 410 ГК РФ.

<2> подп. 3.7 п. 1 ст. 251, подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ; Письмо Минфина от 09.11.2022 N 03-03-06/1/108886.

<3> п. 18 ст. 250, подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ; Письма Минфина от 27.10.2023 N 03-03-06/1/102472, от 19.04.2021 N 03-03-06/1/29226.

<4> Постановление АС ЗСО от 16.05.2019 N Ф04-1520/2019.

<5> Постановление АС ЗСО от 05.05.2023 N Ф04-829/2023.

<6> Постановление 7 ААС от 23.12.2022 N 07АП-11123/22.

Риски

Налоговые риски при взаимозачете

 

Внесение вкладов в имущество ООО должно быть направлено на пополнение его активов, и его единственной целью не может быть списание долга ООО <7>.

И ИФНС, скорее всего, заинтересуется, не является ли взаимозачет операцией, прикрывающей прощение долга, образующее у ООО налогооблагаемый доход. И если докажет, что единственной целью возникновения обязательства участника по внесению вклада и его взаимозачета было безналоговое списание долга ООО, то доначислит ООО налог с такого дохода <8>.

Весомыми доводами в пользу проверяющих могут стать нарушения требований Гражданского кодекса и Закона об ООО при внесении вклада. Так, ИФНС наверняка проверит наличие обязательных документов, подтверждающих законность его внесения <9>:

- решения общего собрания участников (единственного участника);

- положений устава ООО, предусматривающих такую обязанность участников. Имейте в виду, что отражения в уставе общих прав и обязанностей участников (в том числе обязанности подчиняться решениям общего собрания) недостаточно для признания полученного имущества таким вкладом.

Налоговики могут учитывать и обстоятельства конкретной ситуации. Так, например, если у ООО несколько участников с примерно равными долями и каждый вносит вклад пропорционально своей доле, такой взаимозачет между ООО и одним из них не должен выглядеть подозрительно. И претензий может вообще не быть. Если же участник-кредитор - единственный участник ООО или владеет в нем большой долей (50% и выше), на наш взгляд, у ИФНС будет больше поводов посчитать, что условия для взаимозачета созданы искусственно для ухода ООО от налогообложения. Ведь в этом случае основным финансовым приобретением ООО в результате внесения вклада (вкладов) будет его освобождение от долга.

--------------------------------

<7> Определение ВАС от 07.08.2012 N ВАС-9427/12; Постановление АС ЗСО от 25.01.2023 N Ф04-7525/2022.

<8> п. 1, подп. 1 п. 2 ст. 54.1 НК РФ; Письма Минфина от 09.11.2022 N 03-03-06/1/108886; ФНС от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ (пп. 22, 23); Определение ВС от 20.09.2022 N 305-ЭС22-12778.

<9> п. 1 ст. 27 Закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ; Постановление АС СКО от 07.07.2020 N Ф08-4773/2020.

 

Готовое решение: Безвозмездная передача имущества на УСН (КонсультантПлюс, 2025) {КонсультантПлюс}

Готовое решение: Учет кредитов и займов при УСН (КонсультантПлюс, 2025) {КонсультантПлюс}