К доходам при УСН относятся как доходы от реализации, так и внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 НК РФ). Внереализационными доходами признаются, в частности, доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям (п. 18 ч. 2 ст. 250 НК РФ). К другим основаниям, при наличии которых сумма кредиторской задолженности подлежит включению в состав внереализационных доходов, относится ликвидация организации-кредитора. Ликвидация юридического лица считается завершенной после внесения сведений о ликвидации в ЕГРЮЛ (п. 9 ст. 63 ГК РФ). Ликвидации подлежит в том числе юридическое лицо, в отношении которого в ЕГРЮЛ уже более шести месяцев есть запись о недостоверности сведений (подп. «б» п. 5 ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ).
В Консультации от 22.03.2024 эксперт ФНС России поясняет, с какого периода в случае ликвидации кредитора из-за недостоверных сведений нужно включать в доход при УСН кредиторскую задолженность.
Необходимость включения в состав доходов организации суммы кредиторской задолженности по контрагенту, исключенному из ЕГРЮЛ по причине недостоверности сведений в реестре, подтверждается как судебной практикой (Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 24.02.2022 N Ф07-729/2022 по делу N А56-30364/2021), так и письмами Минфина (Письмо Минфина России от 18.07.2023 N 03-03-06/1/66868).
В целях УСН дата получения доходов определяется в соответствии с п. 1 ст. 346.17 НК РФ. По мнению эксперта, поскольку данная норма не содержит положений, касающихся определения даты получения дохода при списании кредиторской задолженности, то в рассматриваемой ситуации следует руководствоваться позицией Минфина.
Таким образом, налогоплательщик на УСН должен учесть доход в виде списанной кредиторской задолженности за тот отчетный (налоговый) период, в котором в ЕГРЮЛ внесена запись об исключении организации-кредитора. Дожидаться истечения срока исковой давности в этом случае налогоплательщик не должен.
На заметку: вопрос о периоде списания кредиторской задолженности при ликвидации кредитора именно из-за недостоверных сведений является спорным.
У Минфина имеются письма с определенной позицией: если кредитор исключен из ЕГРЮЛ по решению налогового органа в соответствии с п. 5 ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ (наличие записи о недостоверности сведений в ЕГРЮЛ), то такое исключение не может быть приравнено к ликвидации. Если срок исковой давности по кредиторской задолженности данного контрагента не истек, эта задолженность, по мнению Минфина, не подлежит отражению в составе внереализационных доходов. Указанная позиция отражена в Письмах Минфина России от 13.01.2023 N 03-03-06/1/1642, от 19.01.2021 N 03-03-06/1/2236, от 07.02.2020 N 03-03-06/2/7955.
При этом действует практика, учитывающая фактическую деятельность кредитора при исключении его по п. 5 ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ. Если кредитор, который исключен из ЕГРЮЛ по причине недостоверности сведений в реестре, фактическую хозяйственную деятельность не осуществляет (местонахождение неизвестно, сданы нулевые отчеты, работников нет, отсутствует движение денежных средств), то налоговый орган с большой долей вероятности будет настаивать на необходимости включения соответствующей кредиторской задолженности в состав доходов именно того периода, когда кредитор был исключен из реестра. Суды поддерживают подобные требования налогового органа (Постановления АС Западно-Сибирского округа от 06.03.2023 N Ф04-305/2023 по делу N А75-10502/2022, Уральского округа от 06.12.2021 N Ф09-8543/21 по делу N А60-12169/2021 (Определением ВС РФ от 01.04.2022 N 309-ЭС22-2846 в пересмотре дела отказано)).
Подробнее о признании кредиторской задолженности в доходах организации на практике рассказано в Статье «Годовой отчет 2023» (Крутякова Т.Л., «АйСи Групп», 2023) {КонсультантПлюс}.
О порядке признания доходов при применении УСН, в том числе и списанной кредиторской задолженности, расскажет лектор на трансляции «УСН: разумный баланс между рисками и возможностями применения спецрежимов в 2024 году» 21 мая 2024 года.
Вести учет на УСН в 2024 году поможет алгоритм клиентского опыта «Применяем УСН в 2024 году. Отчетность за 2023 год» на нашем сайте.
Читайте подробнее